Analýza nákladov na báze finančného účtovníctva

Obsah článku:

Úvod

1. Vymedzenie nákladov vo finančnom účtovníctve

2. Klasifikácia a štruktúra nákladov vo finančnom účtovníctve

3. Zobrazenie nákladov v účtovnej závierke

4. Metódy a techniky analýzy nákladov finančného účtovníctva

5. Praktický príklad analýzy nákladov finančného účtovníctva

6. Záver

Regulované finančné účtovníctvo poskytuje primárne informácie pre externé subjekty, akými sú finančné orgány, poisťovne, banky, obchodní partneri, akcionári a mnohé ďalšie subjekty, s ktorými účtovná jednotka prichádza do styku. Okrem splnenia vykazovacích povinností, stanovených právnymi predpismi, sú účtovné údaje a účtovná dokumentácia významným zdrojom každej finančno-ekonomickej analýzy.

Hoci sa podnikové ciele pod vplyvom teórie i praxe menia a dosahovanie zisku už zďaleka nie je jediným hlavným cieľom podnikania, analýze nákladov a následne ich znižovaniu alebo úspore je potrebné venovať aj naďalej osobitnú pozornosť, pretože náklady vždy boli a budú ťažiskom hospodárenia podniku a jeho kľúčovým ukazovateľom, od ktorého sa odvíja celý transformačný proces.

Úvod

Transformačný proces podniku, t. j. realizácia jeho výkonov, pri ktorej sa vstupy menia na výstupy, je sprevádzaný:

• spotrebou majetku podniku (aktív),
• spotrebou externých výkonov, akými sú dodávky energie, neskladovateľné dodávky vody, plynu..., dodané služby, opravy a iné,
• spotrebou živej práce, ktorá je spojená s výrobným faktorom pracovná sila.

Sumárne hovoríme o spotrebe živej a zhmotnenej práce, ktorá sa v ekonómii označuje pojmom náklady. Náklady predstavujú „neuralgický bod“ hospodárenia podniku, pretože s nimi bezprostredne súvisí efektívnosť jeho činnosti; efektívny rozvoj podniku si vyžaduje racionálne hospodárenie s výrobnými faktormi.

Racionálnym hospodárením chápeme vy­užívanie výrobných faktorov, starostlivosť o ich obnovu a rozvoj v súlade s rozvojom vedy a techniky, dopytu po výrobkoch a službách a so zreteľom na obmedzenú ponuku zdrojov.

Inak povedané, o správnom hospodárení hovoríme vtedy, keď sa podniková činnosť riadi zásadou dosiahnuť s minimom spotreby výrobných faktorov maximum úžitku. Z uplatnenia tejto zásady vyplýva pre činnosť podniku požiadavka sústavného znižovania nákladov.

Podľa modernej teórie podnikových financií má otázka znižovania nákladov podniku spojitosť nielen so ziskom ako najsyntetickejšou absolútnou hodnotovou kategóriou, ale aj s hodnotou podniku, ktorá sa v súčasnosti čoraz viac presadzuje ako rozhodujúce kritérium hodnotenia efektov všetkých podnikových aktivít.

Bez ohľadu na pôvod informácií o nákladoch podniku, vo všeobecnosti platí požiadavka priraďovať náklady k jednoznačne vymedzenému objektu, ktorým je výrobok, tovar alebo služba. Objekty nákladov sa označujú ako výkony, ocenené výkony ako výnosy. Podnik teda generuje náklady a výnosy svojou činnosťou. Vynaloženie nákladov je nevyhnutné, tak ako je nevyhnutné, aby podnik mal pre svoju činnosť majetok (aktíva), ktorý je financovaný kapitálom poskytnutým rôznymi poskytovateľmi (pasíva). Výnosy sú takisto nevyhnutnou podmienkou fungovania podniku, pretože iba odbyt realizovaných výkonov môže podniku zabezpečiť ďalšiu existenciu, naplnenie jeho cieľov a poslania. V aktívach, pasívach, nákladoch a výnosoch sa takto odráža základná formula podnikania a systém troch bilancií, ktoré tvoria jeho kostru z hľadiska účtovného a ekonomického – aktíva/pasíva; náklady/výnosy, príjmy/výdavky.

Význam nákladov v ekonomickom riadení podniku sa odráža aj v ich pozícii v podnikovom informačnom systéme.

Náklady sú v prvom rade kategóriou finančného účtovníctva, účtovnou položkou – na chápanie a zobrazenie nákladov vo finančnom účtovníctve nadväzuje národohospodárska regulácia posudzujúca náklady z daňového hľadiska.

Na účely finančno-ekonomickej analýzy treba rozlišovať:

• náklady vo finančnom účtovníctve,
• náklady vo vnútroorganizačnom/manažérskom účtovníctve,
• náklady z daňového hľadiska, čiže v kontexte ich posúdenia ako daňových výdavkov (pozn.: týka sa nákladov zobrazených vo finančnom účtovníctve, ktoré sa konfrontujú s ustanoveniami zákona o dani z príjmov).

1. Vymedzenie nákladov vo finančnom účtovníctve

Kategóriu nákladov vo finančnom účtovníctve vymedzuje zákon o účtovníctve. Na účely tohto zákona sa rozumie nákladom zníženie ekonomických úžitkov účtovnej jednotky v účtovnom období, ktoré sa dá spoľahlivo oceniť. Ekonomickým úžitkom podľa zákona je možnosť priamo alebo nepriamo prispieť k toku peňažných prostriedkov a ekvivalentov peňažných prostriedkov [§ 2 ods. 4 písm. d), e)].

Uvedenou definíciou sa účtovná legislatíva snaží preklenúť rozdiely medzi dvojicami účtovných kategórií náklad – výdavok, výnos – príjem, ktoré sú typické pre finančné účtovníctvo, ktoré má akruálny charakter. Konkrétnym riešením časového a vecného nesúladu týchto účtovných položiek je technika časového rozlíšenia nákladov a výnosov, prostredníctvom ktorej sa náklady a výnosy priraďujú tým účtovným obdobiam, v ktorých vznikli, bez ohľadu na pohyb peňažných prostriedkov, a naopak. Tento postup vyplýva z účtovnej zásady nezávislosti účtovných období (akruálny princíp).

Podľa § 5 opatrenia Ministerstva financií SR zo 16. decembra 2002 č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov (ďalej len Postupy účtovania), náklady a výnosy sa účtujú do obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia. Opravy nevýznamných nákladov a nevýznamných výnosov minulých účtovných období sa účtujú ako účtovné prípady bežného účtovného obdobia na príslušných účtoch nákladov alebo výnosov z hospodárskej činnosti účtovnej jednotky. Náhrady vynaložených nákladov predchádzajúcich účtovných období sa účtujú do výnosov bežného účtovného obdobia.

Náklady a výdavky, ktoré sa týkajú budúcich účtovných období, sa časovo rozlišujú ako:

• náklady budúcich období na účtoch 381 a 382,
• výdavky budúcich období na účte 383.

Výnosy a príjmy, ktoré sa týkajú budúcich účtovných období, sa časovo rozlišujú ako:

• výnosy budúcich období na účte 384,
• príjmy budúcich období na účte 385.

Náklady sa vo finančnom účtovníctve prejavia v danom účtovnom období buď priamo – ako výsledková položka v rámci účtovej triedy 5 – Náklady, alebo nepriamo ako súvahová položka, t. j. v aktívach alebo pasívach, časovo rozlíšené. Táto skutočnosť má mimoriadny význam na vykázanie výsledku hospodárenia v správnej výške a následne aj na správne stanovenie základu dane z príjmov. Vplyv nákladov na podnikovú ekonomiku možno symbolicky zapísať v tvare:

• +N + P (vznik nákladov vyvolá prírastok pasív – cudzích zdrojov krytia, napr. záväzkov),
• +N - A (vznik nákladov vyvolá úbytok majetku – aktív, napr. peňazí v hotovosti alebo na bankových účtoch).

Takéto zobrazenie je spoločnou črtou všetkých nákladov vo finančnom účtovníctve. Finančné účtovníctvo vyjadruje teda náklady (súčasné, príp. budúce) ako:

• zložky výsledku hospodárenia vo výsledovke (= náklady bežného obdobia),
• zložky majetku v prípade časového rozlíšenia (= náklady budúcich období).

Z hľadiska príčin vzniku nákladov sa na ne môžeme pozerať ako na:

• náklady, pri ktorých je účelová nadväznosť medzi znížením majetku a realizovaným výkonom (spotreba materiálu, energie...),
• náklady spojené so stratou hodnoty majetku nedodržaním stanovených noriem a predpisov, pôsobením mimoriadnych vplyvov (manká, škody, pokuty, penále),
• náklady, prostredníctvom ktorých sa realizuje hospodárska politika štátu (dane, poplatky) a iné.

Pre náklady finančného účtovníctva je typické to, že účtovná jednotka ich eviduje v systéme podvojného účtovníctva relatívne nezávisle od ich daňovej akceptácie, čo znamená, že na účely zistenia základu dane z príjmov (právnických osôb) je potrebná ich transformácia na daňové výdavky v zmysle ustanovení zákona o dani z príjmov. Štát uplatňuje dvojaký pohľad na účtovné náklady, odlišuje:

• náklady, ktorých vynaloženie nebolo nutné na dosiahnutie výsledku hospodárenia, alebo tie, ktoré podnikatelia vynakladajú nedodržaním stanovených pravidiel, tieto nie sú daňovými výdavkami, a teda zvyšujú základ dane (pripočítateľné položky), napr. náklady na reprezentáciu, nezmluvné pokuty a i.,
• náklady, ktoré sú nevyhnutné na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov buď v plnej výške, alebo čiastočne – daňové výdavky.

V súvislosti s kategóriou nákladov a účtovnými sústavami uvedieme, že zobrazenie základných účtovných kategórií, ktoré tvoria kostru podnikovej ekonomiky, čiže aktív, pasív, nákladov a výnosov v jednoduchom účtovníctve, nie je také jednoznačné ako v podvojnom účtovníctve; evidencii nákladov a výnosov sa venuje pozornosť iba v kontexte s účtovaním peňažných príjmov a výdavkov, príp. záväzkov a pohľadávok, s ktorými je spojený ich vznik.

2. Klasifikácia a štruktúra nákladov vo finančnom účtovníctve

Vo finančnom účtovníctve sa náklady podniku klasifikujú podľa 3 kľúčových aspektov, tieto potom zohľadňuje rámcová účtová osnova pre podnikateľov:

• druhové hľadisko – „o aký druh spotreby ide“,
• účelové ...