Úvod
Téma transferového oceňovania je pre slovenské daňové subjekty za posledných viac ako desať rokov už pomerne známou a väčšina dotknutých daňových subjektov si uvedomuje svoje daňové povinnosti vyplývajúce zo vzťahov s tuzemskými a zahraničnými závislými osobami. V praxi sa to prejavuje najmä vedením dokumentácie o transferovom oceňovaní, resp. osobitným posudzovaním vybraných kontrolovaných transakcií na účely správneho vyčíslenia základu dane.
Aj na stránkach tohto periodika sme sa už venovali viacerým osobitostiam transferového oceňovania, zahŕňajúc uplatňovanie metód transferového oceňovania, analýzy porovnateľnosti, odsúhlasovania metódy transferového oceňovania správcom dane, transferového oceňovania služieb či nehmotného majetku a ďalšími špecializovanými témami z tejto oblasti, ktoré sú rozhodujúce z hľadiska dodržania pravidiel transferového oceňovania.
V tomto príspevku by sme sa chceli vrátiť ku koreňom všetkých vyššie uvedených pravidiel, ktoré spočívajú v nastavení pravidiel transferového oceňovania prostredníctvom uplatňovania princípu nezávislého vzťahu.
Poznámka:
Aj keď pojem „princíp nezávislého vzťahu“ je v praxi daňových subjektov všeobecne známy, radi by sme sa zamerali na jeho základné konštitutívne prvky, a to najmä na osobitosti jeho správneho uplatňovania tak, aby sme daňovým subjektom priblížili fundamenty posudzovania transakcií na účely transferového oceňovania.
Porozumenie týmto základným súvislostiam môže následne osvetliť aj uplatňovanie komplexnejších prípadov v oblasti transferového oceňovania.
Vo všetkých týchto špecifických prípadoch, predovšetkým pri zvažovaní dovolenosti alebo nedovolenosti určitého prístupu alebo praxe, nachádzame v rámci Smernice OECD o transferovom oceňovaní a tiež v metodických pokynoch a usmerneniach finančného riaditeľstva základný korektív pre všetky riešenia zvažované v oblasti transferového oceňovania, ktorým je odkaz na dodržanie princípu nezávislého vzťahu. Vo sfére transferového oceňovania má však tento pojem svoj osobitný význam a podľa názoru autora ho nie je možné zamieňať so všeobecnejším pojmom „trhové podmienky“ alebo „trhové ceny“. Aj keď tieto kategórie vo viacerých ohľadoch vystihujú podstatu princípu nezávislého vzťahu, tento princíp je pojmom sui generis, ktorý je potrebné vykladať s ohľadom na osobitné pravidlá jeho uplatňovania definované v Smernici OECD. V tomto príspevku preto ponúkame tzv. základnú abecedu uplatňovania princípu nezávislého vzťahu s cieľom ozrejmiť hlbšie súvislosti transferového oceňovania pri komplexnejších vzťahoch medzi závislými osobami.
Obsah:
1. Princíp nezávislého vzťahu vo všeobecnosti
2. Základná abeceda uplatňovania princípu nezávislého vzťahu
A. Určenie obchodných a finančných vzťahov
A.1. Zmluvné podmienky
A.2. Funkčná analýza
A.3. Charakteristika predmetu transakcie (tovaru alebo služby)
A.4. Ekonomické podmienky
A.5. Obchodné stratégie
B. Zohľadnenie konkrétnej transakcie na účely transferového oceňovania
C. Posudzovanie strát
D. Štátne opatrenia
Zhrnutie
1. Princíp nezávislého vzťahu vo všeobecnosti
Základným a východiskovým princípom medzinárodného spoločenstva pri definovaní pravidiel transferového oceňovania je princíp nezávislého vzťahu (v anglickom preklade tzv. arm‘s length principle), ktorého prvé formulácie je možné objaviť už v činnosti Ligy národov v 30. rokoch minulého storočia a ktorý bol zakotvený aj v čl. 9 modelovej zmluvy OECD z roku 1977 pojednávajúcej o dvojitom zdaňovaní. Princíp nezávislého vzťahu sa neskôr premietol aj do prvého formalizovaného vyjadrenia pravidiel transferového oceňovania vydaných v roku 1979 v správe OECD s názvom Transferové oceňovanie a nadnárodné spoločnosti a stal sa trvalo prítomným v opatreniach medzinárodného spoločenstva štátov pri regulácii problematiky transferového oceňovania.
NEPREHLIADNITE!
Zohľadnenie princípu nezávislého vzťahu je možné pozorovať v podmienkach právneho poriadku Slovenskej republiky už od jej vzniku, čomu zodpovedali aj príslušné ustanovenia pôvodných zákonov o daniach z príjmov. V súčasnej platnej a účinnej právnej úprave je pôsobenie tohto princípu vyjadrené v § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov a explicitná zmienka o potrebe jeho uplatnenia je zakotvená v § 18 zákona o dani z príjmov.
Podstata princípu nezávislého vzťahu spočíva v požiadavke, aby sa ceny a podmienky v kontrolovaných transakciách medzi závislými osobami nelíšili od cien a podmienok, ktoré by boli dohodnuté medzi nezávislými osobami. Túto požiadavku je možné odvodzovať od skutočnosti, že cieľom skupiny závislých osôb je maximalizovať zisk z pohľadu skupiny ako celku. Je preto možné predpokladať riziko snahy o maximalizáciu tohto zisku na úrovni skupiny aj za cenu zníženia zisku jednotlivých závislých osôb. V prípade, ak sa ceny a podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien podmienok, aké by medzi sebou dohodli nezávislé osoby, majú sa akékoľvek zisky, ktoré neboli dosiahnuté len v dôsledku existencie týchto odlišných podmienok, zahrnúť do ziskov tohto podniku a následne aj zdaniť. Takto načrtnutý princíp nezávislého vzťahu vyjadruje úsilie o úpravu zisku skupiny nadnárodných spoločností podľa podmienok, aké by sa uplatnili medzi nezávislými osobami. V tejto súvislosti je dôležité poznamenať, že princíp nezávislého vzťahu nepovažuje členov skupiny nadnárodnej spoločnosti za nedeliteľné časti jednej ucelenej spoločnosti, ale za samostatne hospodáriace jednotky.
Aj keď princíp nezávislého vzťahu predstavuje dominujúci štandard pravidiel transferového oceňovania tak na úrovni OECD, ako aj v rámci národných právnych úprav, je možné zaznamenať viaceré námietky voči jeho uplatňovaniu. V odbornej literatúre je možné identifikovať značný počet autorov prikláňajúcich sa k potrebe nahradenia tohto všeobecne zaužívaného princípu alternatívnymi prístupmi, napríklad vzorcom pre rozdeľovanie zisku v rámci skupiny závislých osôb. OECD a jej členské štáty, napriek existencii viacerých výhrad k uplatňovaniu princípu nezávislého vzťahu, potvrdzujú aktuálnosť a potrebu ďalšieho zotrvania na jeho uplatňovaní a nevyhnutnosť odmietnutia akýchkoľvek teoretických alternatív v prístupe k tejto otázke. Predovšetkým zdôrazňujú teoretickú konzistentnosť uplatňovania princípu nezávislého vzťahu a jeho spôsobilosť najviac sa ...
Súhlas s použitím cookies
Vlastné nastavenie cookies