Pohľadávky

1. Členenie pohľadávok v účtovníctve 

V účtovníctve sú pohľadávky zvláštnym druhom nehmotného majetku účtovnej jednotky. Neúčtuje sa o nich v nehmotnom majetku a v prevažnej väčšine v okruhu obežného majetku. Predstavujú právo na získanie peňažnej alebo nepeňažnej úhrady najmä za poskytnuté výkony ako sú dodávky tovarov, výrobkov a služieb. V tomto prípade ide o pohľadávky z obchodného styku. Pohľadávka má teda v účtovníctve charakter majetkového práva. Pohľadávky však môžu v účtovnej jednotke vznikať aj z rôznych iných dôvodov, napríklad:  

• z titulu zamestnávania pracovníkov, ide o pohľadávky voči zamestnancom, 
• z titulu poskytnutia úverov a pôžičiek a rôznych finančných výpomocí iným právnym subjektom, čím vznikajú finančné pohľadávky, 
• z titulu poskytovania záloh dodávateľom, z titulu reklamácií voči dodávateľom, tieto patria medzi pohľadávky z obchodného styku, 
• z titulu preplatkov zákonných platieb daní a poistného, ako aj z povinnosti platenia preddavkov na daniach vznikajú pohľadávky voči finančnému orgánu a inštitúciám sociálneho zabezpečenia a zdravotného poistenia, 
• zo spôsobených škôd, z neoprávneného majetkového prospechu, zo záložného práva z titulu ručenia, z predĺženia, z oneskorených úhrad finančných záväzkov a pod.  

Vznik pohľadávok a ich sledovanie v účtovníctve rešpektuje všeobecnú právnu úpravu v obchodných, ale aj v občianskych záväzkových právnych vzťahoch a pri špecifických pohľadávkach aj ich úpravu v osobitných hmotno-právnych predpisoch (predpisy sociálneho zabezpečenia, zdravotného poistenia, Zákonník práce, zákon o cenných papieroch a pod.). Rešpektuje sa aj legislatíva daňová. Pri vzniku, evidencii, sledovaní a inkasovaní pohľadávok sa v súčinnosti s uvedenými predpismi postupuje v účtovníctve podľa zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve (ďalej ZÚ) a postupov účtovania v jednoduchom a podvojnom účtovníctve. Členenie pohľadávok v účtovníctve uvádzame prehľadne v nasledujúcej tabuľke: 

Celé obdobie existencie pohľadávky, t. j. od okamihu jej vzniku napr. pri fakturácii výkonov až po rôzne formy jej reálneho speňaženia (fyzické peniaze) alebo účtovného vysporiadania, je sledované v účtovníctve. Správny postup pri ošetrovaní pohľadávok u podnikateľov je predovšetkým vysoko odbornou právnou problematikou správneho využívania úprav Občianskeho a Obchodného zákonníka a ďalších právnych noriem podrobne upravujúcich procesný postup. 

Dôležité upozornenie

Podnikateľ účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva nemá podľa súčasných účtovných ani daňových predpisov možnosť v priebehu vykonávania podnikateľskej činnosti odpísať pohľadávku, a to ani v tých prípadoch, keď jednoznačne vie, že pohľadávka nebude inkasovaná. Je povinný takého pohľadávky evidovať v účtovníctve počas celej doby podnikania. Pohľadávky daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva vysporiada až pri ukončení podnikania v súlade s § 17 ods. 8 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov.  

2. Vznik a dokladovanie pohľadávok 

Pohľadávky vznikajú okamihom vzniku skutočností, ktoré zakladajú vznik pohľadávok, a tento okamih je dôležitý aj pre zaúčtovanie pohľadávky. Napríklad pohľadávky z obchodného styku vznikajú okamihom splnenia dodávky. Podkladom pre účtovanie o pohľadávkach sú najčastejšie vystavené a odoslané faktúry, ale môžu to byť aj iné doklady, ktorými sa dokladuje ich vznik. Napríklad obchodná zmluva, rozhodnutie súdu o neoprávnenom majetkovom prospechu, zápis o vzniku škody a pod. 

Faktúra nie je právne upravená vo všeobecnom predpise upravujúcom obchodné vzťahy podnikateľov. Používa sa v obchodnej praxi ako doklad, ktorým sa vyúčtovávajú dodávky výrobkov, tovarov, prác a služieb, za podmienky, že ho vzájomne zmluvné strany akceptujú. Preukazným dokladom vzniku pohľadávky sú listiny o splnení dodávok, napríklad odberateľom podpísaný dodací list o dodanom tovare, o prevzatých výrobkoch, podpísané súpisy vykonaných prác pri dodávke stavebných prác, preberacie protokoly pri dodávke rôznych služieb, reklamačné protokoly k dodávkam a pod.  

Faktúra pre účely DPH 

Od 1. mája 2004 je pre platiteľov DPH faktúra upravená v zákone č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (zákon o DPH). Faktúra nahrádza podľa predchádzajúceho zákona o DPH daňový doklad, ktorý mal povinnosť vystavovať platiteľ DPH, ak uskutočnil zdaniteľné plnenie v prospech iného platiteľa DPH. 

Faktúra podľa platného zákona o DPH je upravená v § 71 až § 76. Faktúru je povinný platiteľ DPH, ktorý je právnym subjektom na území SR, vyhotoviť: 

a)    pri každom dodaní tovaru a dodaní služby v tuzemsku pre zdaniteľnú osobu a pre právnickú osobu, ktorá nie je zdaniteľnou osobou, 

b)    pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu európskych spoločenstiev (ES) osobe, ktorá je identifikovaná pre daň v inom členskom štáte, 

c)    pri dodaní služby, pri ktorej vzniká povinnosť platiť DPH zákazníkovi v inom členskom štáte ES. 

Zákon č. 222/2004 Z. z. o DPH upravuje pre osoby povinné platiť daň na území SR (§ 69 zákona o DPH) pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku, z iného členského štátu ES alebo pri prijatí služby alebo tovaru dodaného s inštaláciou alebo montážou zo zahraničia povinnosť mať faktúru od dodávateľa. 

Zákon o DPH predpisuje aj obsahové náležitosti faktúry napríklad osobitne 

• pri dodaní tovaru a služby v tuzemsku (§ 71), 
• pri dodaní tovaru do iného členského štátu (§ 72), 
• pri dodaní služby do iného členského štátu (§ 73). 

Faktúry vyhotovené podľa zákona o DPH bude možné podľa § 36 ods. 2 zákona o účtovníctve použiť pre účely účtovníctva ako účtovné doklady. 

3. Oceňovanie pohľadávok 

Pohľadávky sú v účtovníctve súčasťou majetku a pre ich oceňovanie platia predpísané spôsoby pre oceňovanie majetku a záväzkov stanovené v § 24 až § 26 zákona o účtovníctve. 

Pohľadávky oceňujeme v súlade s § 25 ZÚ: 

a)    nominálnymi hodnotami pri ich vzniku, 

b)    cenami obstarania, ak boli získané postúpením alebo vkladom do základného imania. 

Pohľadávky vyjadrené pri ich vzniku v cudzej mene sa prepočítavajú na slovenskú menu kurzom určeným v kurzovom lístku Národnej banky Slovenska platným ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu a v účtovnej závierke kurzom NBS platným ku dňu jej zostavenia.  

Osobitosti pri oceňovaní pohľadávok v podvojnom účtovníctve 

ZÚ upravuje v § 25 ods. 2 a v § 26zásadu opatrnosti, ktorá účtovným jednotkám stanovuje povinnosť pri oceňovaní majetku a záväzkov a pri účtovaní o výsledku hospodárenia brať za základ všetky riziká, straty a znehodnotenia, ktoré sa týkajú majetku a záväzkov, a sú účtovnej jednotke známe ku dňu zostavenia účtovnej závierky. Podľa tejto zásady má účtovná jednotka účtujúca v podvojnom účtovníctve povinnosť zobraziť dočasné zníženie hodnoty majetku vrátane pohľadávok tvorbou opravných položiek.  

Opravné položky k pohľadávkam sa tvoria, ak ide o pochybné pohľadávky, ktoré predstavujú riziko, že ich dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, pri sporných pohľadávkach, pri ktorých sa vedie spor s dlžníkom o ich uznanie alebo zaplatenie a pri pohľadávkach voči dlžníkom v konkurznom a vyrovnacom konaní sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, znižuje ocenenie pohľadávok nepriamo vytvorením opravných položiek na vrub nákladov. 

Pri dlhodobej pohľadávke, ktorej zostatková doba splatnosti je dlhšia ako jeden rok, sa opravnou položkou upravuje hodnota pohľadávky na jej hodnotu v čase účtovania a vykazovania. Obdobne aj pri dlhodobých pôžičkách, ktoré sú neúročené alebo úročené nižšou sadzbou, ako je bežná úroková sadzba, sa pohľadávka upraví opravnou položkou na hodnotu v čase účtovania a vykazovania. 

4. Účtovanie o pohľadávkach 

5. Prevod pohľadávok z JÚ do PÚ 

Postup prevodu pohľadávok z jednoduchého účtovníctva do podvojného účtovníctva je upravený opatrením MF SR č. 21378/2003-92.  

K poslednému dňu účtovného obdobia, v ktorom sa účtovalo v jednoduchom účtovníctve, sa riadne uzatvoria knihy jednoduchého účtovníctva. Pri uzatvorení jednoduchého účtovníctva je dôležitá správne vykonaná inventarizácia pohľadávok. K poslednému dňu účtovného obdobia sa zostaví účtovná závierka v jednoduchom účtovníctve. Pri zostavovaní Výkazu o majetku a záväzkoch (Úč Fo 2–01) pri vyplňovaní stavu pohľadávok sa vychádza z knihy pohľadávok v ocenení podľa § 25 ZÚ. Pohľadávky, ktoré boli pri ich vzniku vyjadrené v cudzej mene, sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, v súlade s § 24 ods. 1 písm. b) zákona o účtovníctve, ocenia kurzom platným v kurzovom lístku NBS k 31. 12. Vo výkaze účtovnej závierky sa uvedú v tomto aktuálnom ocenení.  

Pohľadávky sa vo Výkaze o majetku a záväzkoch uvádzajú v sumárnej hodnote v riadku 08 – Pohľadávky. 

K prvému dňu účtovného obdobia, v ktorom sa začne účtovať v podvojnom účtovníctve, sa otvoria účtovné knihy podľa § 7 opatrenia MF SR č. 23054/2002/92 tak, že: 

• začiatočné stavy účtov pohľadávok sa podľa povahy zaúčtujú na majetkové účty súvzťažne s účtom 701 – Začiatočný účet súvahový v obstarávacích cenách. 

Po otvorení účtovných kníh v podvojnom účtovníctve sa z dôvodu prechodu zo sústavy jednoduchého účtovníctva do sústavy podvojného účtovníctva zaúčtujú účtovné prípady z titulu zmeny metódy účtovania. Účtovné prípady z titulu zmeny metódy použitím inej účtovnej sústavy sa dotýkajú pohľadávok: 

• ktoré sa pri vzniku pohľadávky účtujú súvzťažne s účtami výnosov, 
• poskytnutých preddavkov, ak ich úhrada bola uznaná na daňové účely ako výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov. 

Dôležité upozornenie

Preddavky poskytnuté od 1. 1. 2004 nie sú v okamihu poskytnutia preddavku výdavkom na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov. Podľa § 17 ods. 12 písm. b) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov u daňovníka s príjmami podľa § 6 (príjem zo živnosti alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti) je poskytnutý alebo prijatý preddavok súčasťou základu dane z príjmov v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k splneniu dodávky tovaru, služby alebo iných plnení, na ktorých úhradu bol preddavok prijatý alebo poskytnutý. 

Účtovanie 

 * len preddavky poskytnuté do 31. 12. 2003 

PRÍKLAD č. 1 

Podnikateľ, platiteľ DPH, účtujúci v sústave JÚ eviduje ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (31. 12. 2004) v knihe pohľadávok, nasledovné pohľadávky: 

V účtovnej závierke vo Výkaze o majetku a záväzkoch podnikateľ vykáže súčet všetkých pohľadávok v jednej sume: 

(240 000 + 150 000 + 300 000 + 57 000 + 421 210) = 1 168 210 Sk. 

Vykázanie v účtovnej závierke 

Otvorenie účtovných kníh k 1. 1. 2005 

Zaúčtovanie účtovných prípadov z titulu prechodu z JÚ na PÚ  

Z pohľadávok, ktoré podnikateľ má v stave k 1. 1. 2005, by sa do výnosov účtovali len pohľadávky z obchodného styku účtované na účte 311. 

Účtovanie 

Daňový vplyv 

Zaúčtované sumy výnosov na účte 681– Výnosy zo zmeny metódy, podľa platného znenia zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov, sú súčasťou základu dane z príjmov v zdaňovacom období, v ktorom boli vo výnosoch zúčtované. 

Podľa neoficiálnych informácií je predpoklad, že MF SR vydá k problematike „jednorazového“ zdaňovania pohľadávok pri prechode z JÚ podnikateľov na PÚ postup, ktorým by sa daňový vplyv pohľadávok rozložil napríklad na viac zdaňovacích období. 

Autor: Ing. Viera Kaletová