Oprava základu dane podľa zákona o DPH a jej účtovanie

Postup pri oprave základu dane definuje § 25 zákona č. 222/2004 Z. z. (ďalej len „zákon o DPH“). Podľa tohto ustanovenia postupuje platiteľ dane, dodávateľ tovarov a služieb, nadobúdateľ tovaru v tuzemsku z iného členského štátu, ako aj osoba, ktorá je povinná platiť daň z dôvodu prijatia tovarov alebo služieb od zahraničnej osoby, ak miesto ich dodania je v tuzemsku. Postup platiteľa dane – odberateľa, ktorý si z prijatého plnenia odpočítal daň a následne z dôvodu opravy základu dane opravuje odpočítanú daň, definuje § 53 zákona o DPH.

Poznámka redakcie:

1. Podmienky uplatnenia opravy základu dane

2. Opravné faktúry

3. Sadzba dane a kurz pri oprave základu dane

4. Uvádzanie údajov o oprave základu dane a dane vo výkazoch

5. Kedy sa neuplatní postup podľa § 25 zákona o DPH

6. Oprava nesprávne uplatneného režimu pri prenesení daňovej povinnosti v tuzemsku

7. Zdaňovacie obdobie, v ktorom vykazuje dodávateľ opravu základu dane

8. Oprava základu dane pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu a pri prijatí služieb alebo tovaru s miestom dodania v tuzemsku od zahraničného dodávateľa

9. Oprava základu dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu

10. Oprava základu dane pri dodaní tovarov a služieb v režime prenesenia daňovej povinnosti v tuzemsku

11. Oprava základu dane pri službách cestovného ruchu podľa § 65 ods. 10 až 12 zákona o DPH

12. Kedy nie je platiteľ dane povinný opraviť základ dane

13. Oprava odpočítanej dane podľa § 53 zákona o DPH

1. Podmienky uplatnenia opravy základu dane

Platiteľ dane je povinný zaplatiť daň zo základu dane stanoveného v súlade s § 22 zákona o DPH, príp. uviesť v daňovom priznaní základ dane tovaru alebo služby, ktoré sú od dane oslobodené.

Základom dane je všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú dodávateľ prijal alebo má prijať od príjemcu plnenia alebo inej osoby za dodanie tovaru alebo služby, zníženú o daň. Do základu dane sa zahŕňa aj dotácia alebo príspevok, ktorý je priamo spojený s cenou tovaru alebo služby, ale aj iné dane, clá, poplatky vzťahujúce sa k tovaru alebo službe, ale aj súvisiace náklady, výdavky platiteľa.

Do základu dane sa nezhŕňajú:

• tzv. „prechodné položky“, t. j. náklady (výdavky) platené v mene a na účet kupujúceho alebo zákazníka,
• záloha za zálohované obaly, ak je tovar dodaný v zálohovaných obaloch.

Ak platiteľ poskytne zľavu z ceny, základ dane sa zníži o sumu poskytnutej zľavy.

Pri dodaní tovaru na osobnú spotrebu alebo bezodplatne sa základ dane určí ako cena, za ktorú bol tovar nadobudnutý, príp. náklady na vytvorenie tovaru vlastnou činnosťou. Pri dodaní tovaru, ktorý je podľa § 22 zákona č. 595/2003 Z. z. (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) odpisovaným majetkom, je základom dane zostatková cena majetku zistená podľa § 25 zákona o dani z príjmov.

Základom dane pri dodaní tovaru nadobudnutého na iný účel ako na ďalší predaj, ktorého obstarávacia cena je nižšia ako 1 700 eur vrátane a doba po­uži­teľnosti je dlhšia ako jeden rok, je zostatková cena, ktorá sa určí ako pri majetku, ktorý by bol odpisovaný rovnomerne po dobu štyroch rokov. Pri bezodplatnom dodaní služby podľa § 9 ods. 2 a 3 ZDPH sú základom dane náklady na službu.

Ak platiteľ odpočítal daň pomerne alebo vykonal úpravu odpočítanej dane, zohľadní tieto skutočnosti pri výpočte dane.

Ak následne po dodaní nastane skutočnosť, ktorá zakladá zrušenie alebo vrátenie plnenia, príp. zníženie alebo zvýšenie ceny plnenia, opraví platiteľ dane základ dane aj uplatnenú daň.

Podmienky na opravu základu dane sú definované v § 25 zákona o DPH.

Platiteľ dane opraví základ dane:

• pri úplnom alebo čiastočnom zrušení dodávky tovaru alebo služby a pri úplnom alebo čiastočnom vrátení dodávky tovaru,
• pri znížení ceny tovaru alebo služby po vzniku daňovej povinnosti,
• pri zvýšení ceny tovaru alebo služby.

Oprava základu dane sa vždy viaže k pôvodnému zdaniteľnému obchodu, preto:

• platiteľ dane pri oprave základu dane nepodáva dodatočné daňové priznanie,
• ak právnická alebo fyzická osoba nebola platiteľom dane pri dodaní tovaru alebo služby, pri oprave ceny (znížení alebo zvýšení) vystaví faktúru bez DPH.

Ak pri dovoze tovaru nastane skutočnosť, ktorá v súlade s colnými predpismi [čl. 116 – 121 Nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 952/2013 z 9. októbra 2013, ktorým sa ustanovuje Colný kódex Únie] zakladá právo na vrátenie alebo odpustenie cla, vráti colný orgán na základe žiadosti aj daň.

Tento postup sa nevzťahuje na platiteľa, ktorý si daň zaplatenú pri dovoze mohol v plnom rozsahu odpočítať.

2. Opravné faktúry

Platiteľ dane, príp. zdaniteľná osoba, ktorá opravuje základ dane podľa § 25 zákona o DPH, sú povinní vyhotoviť opravnú faktúru v lehote do 15 dní od konca kalendárneho mesiaca, v ktorom nastala skutočnosť rozhodná na vykonanie opravy základu dane [§ 73 písm. e) zákona o DPH].

Opravnou faktúrou je podľa § 71 ods. 2 zákona o DPH každý doklad alebo oznámenie, ktoré mení pôvodnú faktúru a osobitne a jednoznačne sa na ňu vzťahuje. Podľa tejto definície je opravnou faktúrou faktúra vyhotovená z dôvodu opravy základu dane podľa § 25 zákona o DPH, ale aj faktúra vyhotovená v dôsledku opráv rôznych chybných údajov.

Opravná faktúra je v súlade s § 74 ods. 3 písm. d) zákona o DPH zjednodušenou faktúrou, ktorá nemusí obsahovať všetky údaje podľa § 74 ods. 1 zákona o DPH.

Povinnou náležitosťou opravnej faktúry je však vždy poradové číslo pôvodnej faktúry a údaje, ktoré sa menia.

3. Sadzba dane a kurz pri oprave základu dane

Ak sa v čase opravy základu dane uplatňuje iná sadzba dane ako pri pôvodnom dodaní tovaru alebo služby, použije sa pri oprave základu dane sadzba dane, ktorá bola platná v čase vzniku daňovej povinnosti pri zdaniteľnom obchode, na ktorý sa oprava základu dane vzťahuje. Ak platiteľ dodal tovar s uplatnením 20 % sadzby, ktorá sa následne znížila na 10 %, pri oprave základu dane (v čase, kedy platí znížená sadzba dane) uplatní platiteľ dane sadzbu dane 20 %.

Ak sa pôvodná dodávka tovaru alebo služby fakturovala v cudzej mene, bol platiteľ dane povinný pri určení daňovej povinnosti prepočítať cudziu menu na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo NBS v deň predchádzajúci dňu vzniku daňovej povinnosti, prípadne kurzom platným podľa colných predpisov v deň vzniku daňovej povinnosti. Cieľom je výpočet sumy DPH v mene euro, keďže platby DPH do štátneho rozpočtu SR sa uskutočňujú len v mene euro. Pri oprave základu dane použije platiteľ kurz, ktorý použil pri vzniku daňovej povinnosti. Takýmto postupom je zachovaná logická súvislosť medzi sumou vrátenia zo štátneho rozpočtu a sumou, ktorá bola do štátneho rozpočtu odvedená.

Zákon o DPH v § 26 upravuje len spôsob prepočítania DPH, pohľadávky a záväzky v cudzej mene sa na účely zákona č. 431/2002 Z. z. (ďalej „zákon o účtovníctve“) prepočítavajú na menu euro spôsobom ustanoveným v § 24 zákona o účtovníctve. Skutočnosťou podľa zákona o DPH, ktorá je predmetom účtovania, je kedy a v akej sume v mene euro má platiteľ nárok na odpočítanie DPH alebo kedy a v akej sume v mene euro má platiteľ povinnosť DPH odviesť. Pri algoritme výpočtu sumy DPH v mene euro sa síce prepočíta kurzom aj suma základu dane, na účely účtovníctva je však rozhodujúcou skutočnosťou až suma dane. O základe dane prepočítanom na menu euro sa neúčtuje, uvádza sa len v daňovom priznaní k DPH.