Článok je zameraný na aktuálnu problematiku uplatňovanú správcom dane v súvislosti s uložením predbežného opatrenia až po jeho zrušenie alebo zánik, ak pominú dôvody, pre ktoré bolo uložené.
Jednou z činností správcu dane v súvislosti so správou daní a zabezpečením úhrady dane je aj inštitút, ktorým je „predbežné opatrenie“.
Celý proces predbežného opatrenia počnúc jeho uložením až po jeho zrušenie pri správe daní upravuje zákon č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok). Inštitút predbežného opatrenia patrí medzi ostatné činnosti správcu dane uvedené v piatom diele daňového poriadku.
Poznámka:
Ako je uvedené už vyššie, problematika predbežného opatrenia a všetko, čo s ním súvisí od jeho uloženia až po jeho zrušenie, je upravené v daňovom poriadku.
Inštitút predbežného opatrenia je prostriedkom, resp. procesným inštitútom, ktorý umožňuje správcovi dane zabezpečiť úhradu nesplatnej dane alebo ešte nevyrubenej dane, ak zo všetkých okolností je pre správcu dane zrejmé a zároveň správca dane má odôvodnenú obavu, že budúca daň alebo rozdiel dane, ako je napr. výsledok daňovej kontroly alebo aj daňový nedoplatok nebude zaplatený v lehote a vo výške, alebo jej vymáhanie bude spojené so značnými ťažkosťami a tiež počas daňovej kontroly, počas určení dane podľa pomôcok alebo pri miestnom zisťovaní na zabezpečenie ich účelu; v takýchto odôvodnených obavách môže správca dane uložiť daňovému subjektu, aby niečo vykonal, niečoho sa zdržal alebo niečo strpel s obmedzením určeným v rozhodnutí v rozsahu predbežného opatrenia.
Uloženie predbežného opatrenia má charakter dočasného procesného prostriedku v rámci správy daní, ktorý správca dane po naplnení jeho účelu uloženia bezprostredne zruší.
Uloženie predbežného opatrenia zasahuje do výkonu základných práv a slobôd daňového subjektu, pričom správca dane dbá pri jeho uplatnení na zásady zákonnosti správy daní podľa § 3 daňového poriadku.
Uloženie predbežného opatrenia sa nebude týkať daňového subjektu, ktorý si plní svoje daňové povinnosti v termíne a v požadovanej výške, vykazuje znaky finančnej stability, platobnej schopnosti, má transparentnú majetkovú štruktúru a správca dane ho z hľadiska indexu daňovej spoľahlivosti hodnotí ako vysoko spoľahlivý subjekt.
Otázka č. 1: Čo sa rozumie uložením predbežného opatrenia zabezpečením účelu?
Rozumie sa tým zabezpečenie účelu, na základe ktorého správca dane ukladá predbežné opatrenie. Ak správca dane ukladá napr. predbežné opatrenie v súvislosti s prebiehajúcou daňovou kontrolou podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku, účelom daňovej kontroly je zisťovanie a preverenie skutočnosti pre správne určenie dane.
Otázka č. 2: Čo sa rozumie uložením predbežného opatrenia z obavy z nevymožiteľnosti?
Rozumie sa tým obava správcu dane, že ešte nesplatná daň alebo ešte nevyrubená daň (ako výsledok daňovej kontroly) nebude v dobe jej splatnosti uhradená alebo bude jej vymáhanie po uplynutí už splatnej dane spojené so značnými ťažkosťami.
Otázka č. 3: Čo sa rozumie kontrolnou činnosťou správcu dane v súvislosti s uložením predbežného opatrenia?
Rozumie sa tým kontrolná činnosť, ktorú vykonáva správca dane, a to nielen vykonávaním daňovej kontroly alebo určením dane podľa pomôcok; kontrolnou činnosťou je aj vyhľadávacia činnosť, miestne zisťovanie, analytická činnosť správcu dane daňových subjektov vybraných na daňovú kontrolu pred jej začatím.
Otázka č. 4: Ktorý správca dane ukladá predbežné opatrenie?
Predbežné opatrenie na zabezpečenie účelu alebo obavy z nevymožiteľnosti už splatnej dane ukladá správca dane, ktorý vykonáva daňovú kontrolu podľa osobitných predpisov (daň z príjmov, daň z pridanej hodnoty) alebo aj na základe požiadavky iného orgánu finančnej správy, ak tento orgán získal informácie v rámci svojej činnosti a tieto dôvody sú podnetom na uloženie predbežného opatrenia daňovému subjektu.
1. K legislatívnej úprave predbežného opatrenia
Podľa odseku 1 môže správca dane uplatniť, resp. uložiť inštitút predbežného opatrenia so zámerom zabezpečenia účelu správy daní v nasledovných prípadoch:
- v priebehu výkonu daňovej kontroly, t. j. na zabezpečenie účelu prebiehajúcej daňovej kontroly alebo
- v priebehu určovania dane podľa pomôcok, t. j. na zabezpečenie účelu prebiehajúceho procesu určenia dane podľa pomôcok, alebo
- pri miestnom zisťovaní, t. j. na zabezpečenie účelu prebiehajúceho miestneho zisťovania, alebo
- ak je odôvodnená obava, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň bude v lehote jej splatnosti a vymáhateľnosti nevymožiteľná, alebo že v tejto lehote bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami.
V uvedených prípadoch môže správca dane rozhodnutím uložiť daňovému subjektu, aby niečo vykonal, niečoho sa zdržal alebo niečo aj strpel, a to najmä:
- aby zložil peňažnú sumu na účet správcu dane alebo
- aby nenakladal s vecami alebo právami určenými v rozhodnutí.
Tieto opatrenia správcu dane vydané rozhodnutím majú charakter záväznosti a povinnosti pre daňový subjekt. Z rozhodnutia o predbežnom opatrení musí byť pre daňový subjekt zrejmé, čo má vykonať, čoho sa má zdržať alebo čo má daňový subjekt strpieť v rozsahu nevyhnutne potrebnom a aj v závislosti od formy uloženia predbežného opatrenia.
Správca dane pritom dbá na to, aby pri výkone správy daní nedochádzalo k neprimeranému zaťažovaniu daňového subjektu.
Z judikatúry: Rozsudok NS SR č. 5Sžfk/46/2019
O vydaní rozhodnutia o predbežnom opatrení pojednáva aj Rozsudok NS SR č. 5Sžfk/46/2019 zo 6. 10. 2020, v ktorom sa uvádza:....
„obmedzujúcim dispozičné oprávnenie dochádza nevyhnutne k zásahu do základných práv povinnej osoby (daňového subjektu), a to najmä do základného práva užívať vlastnený majetok podľa čl. 20 Ústavy SR, do práva slobodne podnikať a uskutočňovať inú zárobkovú činnosť v zmysle čl. 35 ods. 1 Ústavy SR, základného práva na ochranu majetku podľa článku 1 Dodatkového protokolu k Dohovoru a pod., keď podľa článku 1 Dodatkového protokolu č. 1 k Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd každá fyzická alebo právnická osoba má právo pokojne užívať svoj majetok. Tzn., že zásah do právnej sféry povinnej osoby musí byť legitímny a v súlade s princípom proporcionality. Predbežné opatrenie nesmie nikoho obmedziť nad rozsah, ktorý je nevyhnutný na dosiahnutie sledovaného účelu“.
V rozsudku k slovnému zneniu § 50 ods. 1 daňového poriadku,... „aby daňový subjekt niečo vykonal, niečoho sa zdržal alebo niečo strpel“, v súvislosti s uložením predbežného opatrenia Najvyšší súd SR uviedol:...„Pojem práva nakladať s predmetom vlastníctva (ius dispodenti) upraveným v ustanovení § 123 Občianskeho zákonníka v sebe zahŕňa viaceré formy nakladania s predmetom vlastníctva. Niečo vykonať, zdržať sa či strpieť sa predbežným opatrením v zmysle § 50 ods. 1 Daňového poriadku ukladá daňovému subjektu len v rozsahu nevyhnutne potrebnom a primeranom účelu predbežného opatrenia. Správca dane pritom dbá na to, aby pri výkone správy daní nedochádzalo k neprimeranému zaťažovaniu daňových subjektov. Navyše, predbežné opatrenie môže byť vydané len v rozsahu nevyhnutne potrebnom pre naplnenie sledovaného účelu. V danom prípade, ak správca dane nekonkretizuje, v čom má spočívať zákaz nakladania s pozemkami, teda ide o absolútny zákaz v rozsahu všetkých foriem nakladania s pozemkami, čo potvrdzuje aj žalovaný, ak uvádza, že sa tým myslí zákaz akéhokoľvek nakladania s majetkom uvedeným vo výroku rozhodnutia, nemôže podľa názoru správneho súdu ísť o obmedzenie iba v rozsahu nevyhnutne potrebnom, ak by postačovalo obmedzenie určením len niektorých foriem dispozície“.
Záver k rozsudku: „Žalobca bol v konaní pred krajským (správnym) súdom úspešný v otázke neurčitosti výroku rozhodnutia o predbežnom opatrení, pretože správca dane uložil povinnosť zákazu „nakladať“ s pozemkami síce konkrétne uvedenými vo výroku rozhodnutia, avšak bez toho, aby špecifikoval, v čom spočíva „povinnosť nenakladať“ s predmetnými nehnuteľnosťami. Podľa správneho súdu je žiaduce konkretizovať vymedzenie povinností a obmedzení, pretože takto široko formulovaný zákaz nakladať s pozemkami môže viesť k neprimeranému obmedzovaniu daňového subjektu nad rozsah nevyhnutne potrebný“.
Príklad č. 1
- Predbežné opatrenie vo forme zloženia peňažnej sumy správca dane uloží len v prípade, keď je podľa správcu dane potrebné zabezpečiť budúcu úhradu ešte nesplatnej a nevyrubenej dane, pričom jej výška musí byť primeraná výške očakávanej daňovej povinnosti. V praxi by nemala nastať situácia, že správca dane uloží daňovému subjektu zložiť peňažnú sumu vo výške 25 tis. €, pričom predpokladaná výška rozdielu dane je 4 tis. €.
- Pri uložení predbežného opatrenia na obmedzenie nenakladať, resp. zákaz nakladania s vecami alebo právami daňového subjektu musí správca dane dbať na to, aby daňový subjekt nebol predbežným opatrením obmedzený nad rozsah, ktorý je nevyhnutný na dosiahnutie jeho účelu. V rozhodnutí musí správca dane konkrétne uviesť, v čom tento zákaz nakladania spočíva, inak by išlo o zákaz nakladania všetkých foriem a celého majetku alebo právami vo vlastníctve daňového subjektu, čo by mohlo viesť k neprimeranému obmedzovaniu daňového subjektu nad rozsah nevyhnutne potrebný.
Odôvodnenie rozhodnutia o predbežnom opatrení musí obsahovať skutočnosť, ktorá bola dôvodom na vydanie tohto rozhodnutia a na základe akých skutočností správca dane toto predbežné opatrenie uložil, inak je neplatné. Je tiež dôležité uviesť, že rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia sa vzťahuje na jeden z dôvodov na jeho uloženie uvedené vyššie. Rozhodnutie o predbežnom opatrení, ktoré obsahuje viac dôvodov na jeho uloženie, je neplatné.
Príklad č. 2
- Správca dane vydal rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia na zabezpečenie účelu vykonávanej daňovej kontroly na dani z príjmov za zdaňovacie obdobie 2021.
- Správca dane vydal rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia pre odôvodnenú obavu z nevymožiteľnosti rozdielu dane z príjmov za zdaňovacie obdobie 2021 vyrubenej rozhodnutím podľa § 68 ods. 5 daňového poriadku.
Rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia musí byť vydané v súlade s § 63 daňového poriadku a musí obsahovať jeden z dôvodov uvedených v odseku 1 tohto ustanovenia, t. j., na aký účel správca dane predbežné opatrenie ukladá, napr. na zabezpečenie účelu vykonávanej daňovej kontroly alebo určovania dane podľa pomôcok, alebo miestneho zisťovania, alebo že správca dane má odôvodnenú obavu, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň bude v dobe jej splatnosti a vymáhateľnosti nevymožiteľná a v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami. Bez uvedenia dôvodu uloženia predbežného opatrenia je rozhodnutie neplatné.
Poznámka:
Rozhodnutím o uložení predbežného opatrenia správca dane uloží povinnosť len daňovému subjektu a nie iným osobám, okrem katastra z dôvodu, aby nedošlo k porušeniu daňového tajomstva napr. o výške očakávaného vyrubenia dane alebo rozdielu dane.
2. K uloženiu predbežného opatrenia z dôvodu obavy z nevymožiteľnosti
Podľa § 50 ods. 1 daňového poriadku môže správca dane uložiť predbežné opatrenie aj v prípadoch, ak mu vznikne odôvodnená obava, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň:
- nebude v dobe jej splatnosti uhradená alebo
- bude nevymožiteľná, alebo
- že v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami.
V prvom rade musí ísť o uloženie predbežného opatrenia z dôvodu obavy z nevymožiteľnosti. Znamená to, že správca dane v takýchto prípadoch musí sledovať cieľ uloženia predbežného opatrenia.
Cieľom uloženia predbežného opatrenia z dôvodu obavy z nevymožiteľnosti je zabezpečenie uhradenia dovtedy ešte nesplatnej dane alebo nevyrubenej dane, alebo zabezpečenie podmienok jej vymáhania prostredníctvom daňového exekučného konania exekúciou majetku vo vlastníctve daňového dlžníka.
Správca dane môže pristúpiť k uloženiu predbežného opatrenia z dôvodu obavy z nevymožiteľnosti kedykoľvek, napr. ak už pozná presnú výšku dane na základe zistených skutočností, ktorá je v čase vydania predbežného opatrenia nesplatná alebo nevyrubená a má obavu z nevymožiteľnosti nesplatnej alebo nevyrubenej dane, ako aj proti rozhodnutiu vydanému vo vyrubovacom konaní. Znamená to, že uloženie predbežného opatrenia z obavy z nevymožiteľnosti sa vzťahuje na peňažné plnenie v konkrétnej výške dane alebo rozdielu dane.
Ak v rozhodnutí o predbežnom opatrení neuviedol správca dane dôvody obavy z nevymožiteľnosti, je takéto rozhodnutie nesprávne a daňový subjekt môže podať proti takémuto rozhodnutiu odvolanie, ktoré podľa § 50 ods. 5 daňového poriadku nemá odkladný účinok. Znamená to, že tieto obavy z nevymožiteľnosti musí správca dane v rozhodnutí o uložení predbežného opatrenia konkretizovať ako svoje dôkazy.
Dočítajte článok až do konca, zostáva vám z neho ešte . Celé znenie nájdete v produkte EPI Odborné články:
Uloženie predbežného opatrenia podľa Daňového poriadku
Súhlas s použitím cookies
Vlastné nastavenie cookies