Vybrané problémy odpisovania hmotného majetku

Posledné obdobie charakterizuje rozmach stavebnej činnosti, ktorý sa dotýka aj podnikateľskej sféry. Nová výstavba, opravy alebo zhodnocovanie existujúcich objektov prinášajú problémy pri ich zaraďovaní do majetku či posudzovaní charakteru vykonaných prác z účtovného a daňového hľadiska. Z často diskutovaných oblastí sa v článku venujeme problematike zaradenia a odpisovania budov, stavieb a zariadení v nich umiestnených, odlíšenia opráv alebo údržby majetku od jeho technického zhodnotenia a uplatňovaniu vynaložených prostriedkov do daňových výdavkov.

I. Budovy, stavby a zariadenia v nich umiestnené

1. Vymedzenie v zákone o dani z príjmov

Podľa § 22 ods. 2 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o dani z príjmov“) hmotným majetkom odpisovaným na účely tohto zákona sú aj:

a) samostatné hnuteľné veci, prípadne súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie, ktorých vstupná cena je vyššia ako 30 000 Sk a prevádzkovo-technické funkcie dlhšie ako jeden rok,
b) budovy a iné stavby.

1.1 Budovy a stavby

Hmotným majetkom odpisovaným sú budovy a iné stavby vymedzené stavebným zákonom (zákon č. 50/1976 Zb. v znení neskorších predpisov). Budovy a stavby sú vždy hmotným majetkom odpisovaným bez ohľadu na ich vstupnú cenu.

Od roku 2004 sú všetky budovy a stavby zaradené do 4. odpisovej skupiny. Výnimkou sú dva druhy stavieb, ktoré sú zaradené do 3. odpisovej skupiny, a to:

• pol. 3-27
  2213 KS – Diaľkové telekomunikačné siete a vedenia
  2224 KS – Miestne elektrické a telekomunikačné rozvody a vedenia
• pol. 3-28 –Drobné stavby vymedzené stavebným zákonom

Podľa § 139b ods. 6 stavebného zákonadrobné stavby sú stavby, ktoré majú doplnkovú funkciu pre hlavnú stavbu (napr. pre stavbu na bývanie, pre stavbu občianskeho vybavenia, pre stavbu na výrobu a skladovanie, pre stavbu na individuálnu rekreáciu) a ktoré nemôžu podstatne ovplyvniť životné prostredie, a to:

a) prízemné stavby, ak ich zastavaná plocha nepresahuje 25 m² a výška 5 m, napríklad kôlne, práčovne, letné kuchyne, prístrešky, zariadenia na nádoby na odpadky, stavby na chov drobného zvieratstva, sauny, úschovne bicyklov a detských kočíkov, čakárne a stavby športových zariadení,
b) podzemné stavby, ak ich zastavaná plocha nepresahuje 25 m² a hĺbka 3 m, napríklad pivnice, žumpy.

Za drobné stavby sa považujú aj:

• stavby organizácií na lesnej pôde slúžiace na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva, ak ich zastavaná plocha nepresahuje 30 m² a výška 5 m, napríklad sklady krmiva, náradia alebo hnojiva,
• oplotenia,
• prípojky stavieb a pozemkov na verejné rozvodné siete a kanalizáciu všetkých stavieb a pozemkov a pripojenie drobných stavieb a pozemkov na rozvodné siete a kanalizáciu hlavnej stavby,
• nástupné ostrovčeky hromadnej verejnej dopravy, priechody cez chodníky a na susedné pozemky, priepusty a pod.

Za odpisovaný hmotný majetok zákon o dani z príjmovnepovažuje:

• prevádzkové banské diela,
• drobné stavby na lesnej pôde slúžiace na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva a oplotenia slúžiace na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva, ak ich zastavená plocha nepresahuje 30 m² a výška 5 m, napríklad sklady krmiva, náradia alebo hnojiva [§ 139b ods. 7 písm. a) stavebného zákona].

Budovy a stavby sú uvedené v prílohe č. 1 zákona o dani z príjmov v dvoch položkách v súlade s Klasifikáciou stavieb (opatrenie Štatistického úradu SR č. 128/2000 Z. z., ktorým sa vyhlasuje Klasifikácia stavieb) v členení na:

• budovy,
• inžinierske stavby s výnimkou položky 3-27.

1.2 Samostatné hnuteľné veci

Samostatná hnuteľná vec je odpisovaným majetkom podľa zákona o dani z príjmov, ak:

• má samostatné technicko-ekonomické určenie,
• má vstupnú cenu vyššiu ako 30 000 Sk a
• prevádzkovo-technické určenie je dlhšie ako jeden rok,

pričom všetky tri podmienky musia byť splnené súčasne. Ak niektorá z týchto podmienok nie je splnená, nevzťahujú sa na takýto majetok ustanovenia § 22 až § 29 zákona o dani z príjmov. Rovnaká definícia samostatnej hnuteľnej veci ako dlhodobého hmotného majetku je aj v Postupoch účtovania pre podnikateľov v podvojnom účtovníctve [§ 13 ods. 4 písm. b)] a v jednoduchom účtovníctve [§ 10 ods. 12 písm. b)].

VYSVETLIVKA:

• Postupy účtovania pre podnikateľov v podvojnom účtovníctve = opatrenie MF SR č. MF/23 054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctve v znení zmien a doplnkov.
• Postupy účtovania pre podnikateľov v jednoduchom účtovníctve = opatrenie MF SR č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov.
  

O majetku, ktorý nespĺňa podmienky pre zaradenie do dlhodobého hmotného majetku, sa účtuje ako o zásobách. Z § 13 ods. 6 Postupov účtovania pre podnikateľov v podvojnom účtovníctve a z § 10 ods. 25 Postupov účtovania pre podnikateľov v jednoduchom účtovníctve vyplýva, že samostatné hnuteľné veci, ktorých ocenenie sa rovná 30 000 Sk alebo je nižšie, možno zaradiť do dlhodobého hmotného majetku, ak doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok. V praxi sa takýto majetok zvykne označovať ako drobný dlhodobý hmotný majetok. Tento majetok je zahrnovaný do daňových výdavkov v súlade s účtovníctvom, výška odpisov sa stanoví podľa odpisového plánu.

Podľa § 22 ods. 3 zákona o dani z príjmov je samostatnou hnuteľnou vecou aj výrobné zariadenie, zariadenie a predmet slúžiaci na poskytovanie služieb, účelový predmet a iné zariadenie, ktoré s budovou alebo so stavbou netvorí jeden funkčný celok, aj keď je s ňou pevne spojené.

Za hmotný majetok sa považuje aj súbor hnuteľných vecí. Definícia súboru je uvedená v § 22 ods. 2 písm. a) a ods. 4 zákona o dani z príjmov. Súborom hnuteľných vecí je súhrn samostatných hnuteľných vecí. Súbor musí spĺňať ako celok rovnaké podmienky ako samostatná hnuteľná vec, t. j. musí mať:

• samostatné technicko-ekonomické určenie,
• vstupnú cenu vyššiu ako 30 000 Sk a
• prevádzkovo-technické funkcie dlhšie ako 1 rok.

Súborom hnuteľných vecí so samostatným technicko-ekonomickým určením je aj časť výrobného alebo iného celku.

Samostatné hnuteľné veci sa zaraďujú do 1. až 3. odpisovej skupiny podľa prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov. Zaradenie do odpisových skupín vychádza z vyhlášky Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 632/2002 Z. z., ktorou sa vyhlasuje Klasifikácia produkcie (KP). Majetok, ktorý nemožno zaradiť do odpisovej skupiny podľa tejto prílohy, sa na účely odpisovania zaradí do 2. odpisovej skupiny. Súbor hnuteľných vecí sa zaraďuje do odpisovej skupiny podľa hlavného funkčného celku.

Samostatné hnuteľné veci sa odpisujú rovnomernou metódou odpisovania (§ 27) alebo zrýchlenou metódou odpisovania (§ 28) s výnimkou prípadov:

• ak doba odpisovania vyplýva z iných predpisov [napr. výherné hracie prístroje sa odpisujú 6 rokov, čo vyplýva z § 48 ods. 1 písm. f) zákona č. 171/2005 Z. z. o hazardných hrách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov],
• ak ide o majetok odpisovaný časovou metódou alebo výkonnou metódou odpisovania (ako sú formy, modely, šablóny, majetok obstaraný formou finančného prenájmu), keď doba odpisovania vyplýva z určenej doby použiteľnosti alebo určeného počtu vyrobených odliatkov alebo výliskov (u modelov a šablón) alebo doby trvania finančného prenájmu.

2. Stavebná a technologická časť stavby

Jednou z problematických otázok pri odpisovaní stavby je určenie jej stavebnej a technologickej časti. V praxi spôsobuje problém vymedzenie:

• rozsahu technického vybavenia stavby, ktoré je jej neoddeliteľnou súčasťou z dôvodu, aby stavba spĺňala naprojektované parametre a bola schopná slúžiť účelu, na ktorý bola vybudovaná a ktoré sa odpisuje spolu so stavbou a
• vymedzenie strojov, zariadení a predmetov, ktoré sú technologickou časťou stavby, slúžia na zabezpečenie technologického procesu realizovaného v stavbe a odpisujú sa samostatne a oddelene od stavby.

V minulosti stanovovala kritériá pre stanovenie stavebnej a technologickej časti stavby vyhláška ŠK VTIR č. 5/1987 Zb. o dokumentácii stavieb. Po jej zrušení spôsobovala absencia takéhoto právneho predpisu v praxi nejasnosti a problémy, preto Ministerstvo financií SR v spolupráci so Slovenskou technickou univerzitou vypracovalo a uverejnilo vo Finančnom spravodajcovi č. 3/1998 pokyn č. 3400/1998-62 (ďalej „Pokyn“) za účelom zabezpečenia jednotného postupu pri rozhodovaní o začlenení technických zariadení do stavby alebo ich samostatnom evidovaní a odpisovaní. Pokyn bol síce vydaný k už zrušenému zákonu č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, ale je použiteľný aj pri aplikácii súčasne platného zákona o dani z príjmov.

K uvedenej problematike je ešte potrebné podotknúť, že zákon č. 286/1992 Zb. účinný od 1. 1. 1993 nadväzoval na vyhlášku č. 586/1990 Zb. o odpisovaní základných prostriedkov, ktorá uložila všetkým organizáciám povinnosť rozčleniť najneskôr do konca roka 1992 kombinované stavebné a technologické celky, ktoré sa dovtedy evidovali a odpisovali ako jeden základný prostriedok, a to na stavebnú a technologickú časť za účelom ich samostatného odpisovania. Zákon o dani z príjmov od roku 1993 neumožňuje vytváranie kombinovaných technologických a stavebných celkov. Platný zákon umožňuje vytváranie súborov len z hnuteľných vecí.

Z Pokynu vyplýva, že súčasťou stavby je všetko, čo k nej podľa jej charakteru a projektovej dokumentácie patrí, ako aj vykonané technické zhodnotenie. Súčasťou stavby je aj zariadenie tvoriace technické vybavenie stavby, ktoré zabezpečuje jej prevádzkovú funkciu alebo účel, na ktorý bola stavba zhotovená. Toto zariadenie je súčasťou stavby od jej pevného zabudovania do stavby. Všetky výrobné zariadenia voľne umiestnené v stavbách alebo aj pevne spojené so stavbou, ktoré slúžia na zabezpečenie technologického procesu, sú samostatnými hnuteľnými vecami odpisovanými samostatne.

2.1 Súčasť stavby

V článku I bode 1 Pokynu sú uvedené príklady vybavenia stavby, ktoré sú jej súčasťou a odpisujú sa spolu so stavbou v rovnakej odpisovej skupine:

1.1 Zdravotno-technické inštalácie a zariadenia

1.1.1 Vnútorný vodovod (potrubia a zariadenia na zvyšovanie alebo znižovanie tlaku vody, na akumuláciu vody, úpravu a filtráciu vody, poistné zabezpečovacie zariadenia)

1.1.2 Požiarny vodovod, potrubia, protipožiarne zariadenia, elektrická požiarna signalizácia (hydranty s výzbrojou, stabilné hasiace zariadenia, strojové vybavenie požiarnych čerpacích staníc, sprinklerové a drenšerové zariadenia)

1.1.3 Zariadenia na ohrev, akumuláciu a úpravu pitnej vody (zásobníky, ohrievače, zásobné nádrže, výmenníky, cirkulačné čerpadlá, úpravne vody, poistné a zabezpečovacie zariadenia), okrem zariadení vodovodných čerpacích staníc, úpravní vody, čistiarní odpadových vôd

1.1.4 Plynové odberné zariadenia do 50 kW (domový a priemyselný plynovod, ktorý neslúži pre výrobné prevádzky), okrem zariadení uvedených v bode 2.2 (na výrobu, transformáciu a dopravu tepelnej energie v priemysle určených na priemyslovú výrobu tepla vrátane poľnohospodárstva a zariadení lokálnych kotolní v obytných nájomných domoch)

1.1.5 Zostavy zdravotno-technických zariaďovacích predmetov (výtokové batérie, zariaďovacie predmety s príslušenstvom)

1.1.6 Vnútorná kanalizácia (potrubia a príslušenstvo, zariadenia proti spätnému prúdeniu odpadovej vody, prečerpávacie zariadenia)

1.2 Vykurovanie: rozvody ústredného vykurovania a vykurovacie telesá s príslušenstvom
Zariadenia kotolní a odovzdávacích staníc (kotly, výmenníky, zásobníky, vyrovnávače tlaku, čerpadlá, kompresory, expanzné nádoby, rozdeľovače a zberače, filtre, poistné a zabezpečovacie zariadenia v obytných domoch a budovách slúžiacich pre administratívu, školstvo atď.), okrem zariadení uvedených v bode 2.2

1.3 Vzduchotechnika: potrubia, distribučné prvky vzduchu, zariadenia pre teplovzdušné vykurovanie, teplovzdušné vetranie, klimatizáciu a odsávanie vzduchu v nevýrobných objektoch (ventilátory, ohrievače a chladiče vzduchu, zariadenia na tlmenie hluku)

1.4 Elektrické silové zariadenia a rozvody nízkeho napätia, umelé osvetlenie a bleskovody, okrem bodu 2.5 (spoje, telekomunikácie a rádiokomunikácie – samostatné zariadenia na prenos informácií pripojené na rozvodné siete, audiovizuálne zariadenia, telefónne ústredne, verejné telefónne stanice, ústredne pre rozhlas a časové zariadenia)

1.5 Elektrické oznamovacie zariadenia a rozvody (bežné rozvody a príslušenstvo pre telefón, rozhlas po drôte, časové zariadenia, spoločné televízne antény a elektrický vrátnik, zabudované rozvody počítačových sietí), okrem zariadení uvedených v bode 2.5

1.6 Zariadenia na vertikálnu a horizontálnu dopravu osôb a nákladu v nevýrobných objektoch

1.7 Rozvody technických a medicinálnych plynov, stlačeného vzduchu a technologických vôd v nevýrobných objektoch (napr. rozvod chladiacej vody pre klimatizáciu)

1.8 Plynové odberné zariadenia nad 50 kW pre zdroje tepla v nevýrobných objektoch (rozvod plynu a regulačné zariadenia pre plynové kotolne)

1.9 Potrubia a zariadenia na príjem, dopravu, zhromažďovanie a spracovanie tuhého domového odpadu

1.10 Izolácie stavebných konštrukcií, potrubí a technických zariadení všetkého druhu (tepelné, hlukové, hydroizolácie)

1.11 Zabudované interiéry vrátane šatňových, špajzových, predsieňových skríň a kuchynských liniek

1.12 Konštrukcie na upevnenie reklamných, informačných a propagačných zariadení a podobných zariadení

1.13 Zabudované umelecké diela v budovách

1.14 Obklady stien a stropov, stavebnicové inštalačné systémy

1.15 Okenice, mreže, rolety, žalúzie, markízy, automatické dvere a vráta

PRÍKLAD č. 1:
Štátny podnik eviduje v majetku optické areálové rozvody, sieťové prvky zabudované v objektoch budov položené čiastočne v zemi medzi budovami. Podnik ich odpisuje ako samostatnú hnuteľnú vec s odôvodnením, že optické rozvody sú uložené, nie pevne zabudované v zemi a sú na ne napojené počítačové siete budov, ktorých prevádzkovo-technické funkcie sú kratšie ako 6 rokov. Optické rozvody boli zaradené do 2. odpisovej skupiny z dôvodu, že nie je možné ich zaradenie ani do jednej z odpisových skupín podľa prílohy zákona o dani z príjmov, ktorá tento druh hmotného majetku nepozná a neupravuje ani jeho prípadné priradenie k inému hmotnému majetku. Je popísaný spôsob odpisovania optických areálových rozvodov v súlade so zákonom o dani z príjmov?

Optické areálové rozvody nemajú samostatné technicko-ekonomické určenie, ale funkčne sa viažu k budovám, v ktorých zabezpečujú počítačovú sieť. Považujú sa za neoddeliteľnú súčasť budov, ku ktorým boli nainštalované. Preto musia byť odpisované ako súčasť budov v 4. odpisovej skupine. Pokiaľ boli tieto rozvody nainštalované dodatočne, ide o technické zhodnotenie budov – modernizáciu hmotného majetku, t. j. rozšírenie vybavenosti alebo použiteľnosti hmotného majetku o také časti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval, pričom tvoria neoddeliteľnú časť majetku.

PRÍKLAD č. 2:
Obchodná spoločnosť sa rozhodla v roku 2008 oplotiť svoj areál (administratívna budova, sklady), pričom v oplotení sú zabudované automatické vráta s diaľkovým ovládaním. Ako sa bude odpisovať oplotenie a vráta?

Uvedená problematika je v Pokyne uvedená v bode 1.15, kde sa uvádza, že automatické dvere a vráta sú súčasťou stavieb a odpisujú sa v rovnakej odpisovej skupine ako stavba. Oplotenie sa považuje podľa § 139b ods. 7 písm. b) stavebného zákona za drobnú stavbu. Súčasťou tejto stavby sú aj automatické vráta, preto sa budú odpisovať spolu s oplotením v 3. odpisovej skupine 12 rokov.

Ak by automatické vráta uvedené v príklade boli nainštalované na budovu, odpisovali by sa ako jej súčasť v 4. odpisovej skupine 20 rokov.

PRÍKLAD č. 3:
Spoločnosť pred svojím areálom vybudovala spevnenú plochu s rozlohou 50 m², ktorá bude slúžiť ako parkovisko. Stavebné práce na pozemku ohlásila stavebnému úradu.

Výdavky vynaložené na vybudovanie spevnenej plochy sú priamymi daňovými výdavkami alebo je potrebné plochu odpisovať?

Podľa § 43 stavebného zákona stavbou je stavebná konštrukcia postavená stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou alebo ktorej osadenie vyžaduje úpravu podkladu. Z uvedenej definície vyplýva, že spevnená plocha je stavbou, ktorá sa v súlade s § 22 ods. 2 písm. b) zákona o dani z príjmov považuje za hmotný majetok. Spevnená plocha sa zaradí do 4. odpisovej skupiny.

PRÍKLAD č. 4:
Živnostník zakúpil za 30 000 Sk staršiu mobilnú bunku, ktorú chce využívať sezónne ako bufet. Bunka stojí na betónovom podklade, je pripojená na verejnú vodovodnú sieť a elektrinu.

Je možné uplatniť výdavok na nákup mobilnej bunky ako priamy daňový výdavok alebo sa má odpisovať?

Obdobne ako v predchádzajúcom príklade je potrebné vychádzať z § 43 stavebného zákona, podľa ktorého stavbou je stavebná konštrukcia postavená stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou alebo ktorej osadenie vyžaduje úpravu podkladu. Pevným spojením so zemou sa okrem iného rozumie aj pripojenie na siete a zariadenia technického vybavenia územia. O umiestnení stavby rozhoduje stavebný úrad v územnom konaní, z ktorého vyplynie prípadné obmedzenie času jej trvania, t. j. či ide o trvalú alebo dočasnú stavbu. Preto postup pri odpisovaní závisí od rozhodnutia (stanoviska) stavebného úradu.

Z hľadiska dane z príjmov sú podľa § 22 ods. 2 písm. b) zákona č. 595/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov hmotným majetkom budovy a iné stavby podľa stavebného zákona bez ohľadu na ich vstupnú cenu. V prílohe č. 1 zákona o dani z príjmov sú budovy a iné stavby zaradené (až na niektoré výnimky) v 4. odpisovej skupine, drobné stavby v 3. odpisovej skupine. Dočasné stavby sa odpisujú tzv. časovou metódou odpisovania, ktorú upravuje § 26 ods. 6 zákona. Výdavok na nákup mobilnej bunky sa dostane do daňových výdavkov cez daňové odpisy.

PRÍKLAD č. 5:
Obchodná spoločnosť vybudovala novú administratívnu budovu. Vo vstupnej hale je na čelnej stene reliéf rozpočtovaný v cene 310 000 Sk. Po zaradení budovy do užívania bol do vstupnej haly umiestnený obraz za 220 000 Sk. Ako sa budú odpisovať tieto umelecké diela?

Reliéf je súčasťou vstupnej ceny budovy a odpíše sa ako jej súčasť v 4. odpisovej skupine počas 20 rokov. Podľa § 38 ods. 3 Postupov účtovania pre podnikateľov v podvojnom účtovníctve sa na účte 032 – Umelecké diela a zbierky účtujú umelecké diela (s odvolávkou na autorský zákon č. 618/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov), ak nie sú súčasťou stavebných objektov. Podľa § 7 autorského zákona predmetom autorského práva sú aj umelecké diela, ktoré sú výsledkom vlastnej tvorivej duševnej činnosti, medzi ktoré patrí aj maľba alebo iné dielo výtvarného umenia. Pokiaľ je obraz umeleckým dielom v zmysle uvedeného, podľa § 28 ods. 2 zákona o účtovníctve (zákon č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov) sa neodpisuje, len sa zaúčtuje do dlhodobého hmotného majetku. Podľa § 23 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov sú umelecké diela vylúčené z odpisovania. Výdavok na nákup obrazu sa premietne do výdavkov v prípade predaja obrazu, ale len do výšky príjmu z predaja, strata z predaja obrazu nemôže byť daňovo uznaná, ako to vyplýva z § 19 ods. 3 písm. e) zákona o dani z príjmov.

2.2 Samostatné zariadenie

V článku I bode 2 Pokynu sú uvedené príklady výrobných zariadení, ktoré sú samostatnými technologickými zariadeniami. Tieto sú aj v zmysle § 22 ods. 2 a 3 platného zákona o dani z príjmov samostatnými hnuteľnými vecami, resp. súbormi hnuteľných vecí odpisovanými oddelene od stavieb podľa § 27, resp. § 28 zákona i napriek ich pevnému spojeniu so stavbou. Takýmito zariadeniami sú najmä:

2.1 Zariadenia vodovodných čerpacích staníc, úpravní vody, čistiarní odpadových vôd

2.2 Zariadenia na výrobu, transformáciu a dopravu tepelnej energie v priemysle určené na priemyslovú výrobu tepla vrátane poľnohospodárstva a zariadení lokálnych kotolní v obytných nájomných domoch

2.3 Vzduchotechnické zariadenia pre zabezpečenie výrobného procesu

2.4 Zariadenia na výrobu a premenu elektrickej energie, transformačné stanice, meniarne, spínacie stanice, všetky náhradné a záložné zdroje elektrickej energie vrátane automatiky a akumulácie

2.5 Spoje, telekomunikácie a rádiokomunikácie (samostatné zariadenia na prenos informácií pripojené na rozvodné siete, audiovizuálne zariadenia, telefónne ústredne, verejné telefónne stanice, ústredne pre rozhlas a časové zariadenia)

2.6 Zabezpečovacie zariadenia leteckej a železničnej dopravy, ako aj mestskej dopravnej siete

2.7 Stroje, zariadenia a potrubné systémy v priemyselnej výrobe (vrátane poľnohospodárstva), ktoré slúžia pre výrobu a obsluhu technologických procesov

2.8 Zariadenia a technológie nevyhnutné na zabezpečovanie výrobného procesu (kalové, tukové, olejové, čpavkové a pod. hospodárstva, popolčekové a odsávacie zariadenia)

2.9 Skladové hospodárstva všetkých druhov vrátane regálov

2.10 Zariadenia pre mimoobjektovú dopravu a lanové dráhy vo výrobe

2.11 Zariadenia čerpacích staníc ropných produktov

2.12 Protipožiarne a zabezpečovacie zariadenia vo výrobe

2.13 Zariadenia pre vertikálnu a horizontálnu dopravu osôb a nákladov v technologických prevádzkach

2.14 Stroje a zariadenia skúšobní, laboratórií a dielní

2.15 Zariadenia chladiarní a mraziarní v osobitných priestoroch

2.16 Zariadenia stravovacích celkov

2.17 Informačné, reklamné a propagačné zariadenia

2.18 Zariadenia meteorologických staníc

2.19 Zariadenia práčovní, čistiarní a farbiarní

2.20 Mechanizované lávky na umývanie fasád a okien

2.21 Kovové konštrukcie ťažobných a vrtných veží a konštrukcie na obsluhu technologických zariadení

2.22 Účelové zariadenia, prístroje a mobilný nábytok stavieb občianskeho vybavenia (školstvo, zdravotníctvo, kultúra, šport, turistika, cestovný ruch...)

PRÍKLAD č. 6:
Organizácia zaoberajúca sa chemickou výrobou má vo výrobnej hale nainštalované potrubné rozvody chemických látok, ktoré slúžia ako materiály pri výrobe. Postupuje správne, ak ich odpisuje ako súčasť výrobnej haly alebo majú byť odpisované ako inžinierske stavby?

Samostatné priemyselné potrubné rozvody pre zabezpečenie technologických procesov v priemyselných odvetviach sú samostatnou výrobnou technológiou (bod 2.7 Pokynu), nie sú súčasťou stavieb. Ako inžinierske stavby sa podľa Klasifikácie stavieb odpisujú potrubné rozvody ako diaľkové rozvody ropy a plynu, diaľkové rozvody vody, miestne plynovody, miestne potrubné rozvody vody a miestne kanalizácie, a to v 4. odpisovej skupine.

V uvedenom príklade sa potrubné rozvody chemických látok odpisujú oddelene od stavby ako samostatná hnuteľná vec, resp. súbor.

PRÍKLAD č. 7:
Spoločnosť vybudovala novú plynovú kotolňu pre priemyselné účely. Podľa bodu 2.2 Pokynu bude odpisovať samostatne budovu a samostatne technologické zariadenie. Technologické zariadenie sa bude odpisovať ako súbor hnuteľných vecí. Spoločnosť ako hlavný funkčný celok označila plynové kotly, ktoré však nevie zaradiť do odpisovej skupiny podľa prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov.

Do konca roku 1995 boli kódy KP 28.22.12 – Kotly ústredného kúrenia a 28.22.12 – Časti a súčasti kotlov ústredného kúrenia zaradené do 4. odpisovej skupiny. Pri rozsiahlych zmenách prílohy zákona o dani z príjmov určujúcej zaradenie hmotného majetku do odpisových skupín od 1. 1. 1996 sú tieto kódy KP nezaradené, preto sa tento majetok odpisuje v súlade s § 26 ods. 2 zákona o dani z príjmov v 2. odpisovej skupine.

PRÍKLAD č. 8:
Banka si vybudovala novú budovu, v ktorej sú kancelárske priestory aj priestory pre styk s klientmi. V budove dala nainštalovať centrálny informačný systém, ktorého súčasťou je centrálna informačná tabuľa vo vestibule budovy, označenie jednotlivých boxov pre klientov, informačné tabule na jednotlivých poschodiach, označenie kancelárií, menovky zamestnancov pri kanceláriách a pod. Ako sa má odpisovať tento systém?

Centrálny informačný systém so samostatným technicko-ekonomickým určením, obstarávacou cenou vyššou ako 30 000 Sk a dobou použiteľnosti dlhšou ako 1 rok spĺňa podmienky pre samostatnú hnuteľnú vec, ktorá sa bude odpisovať oddelene od budovy.

3. Porovnanie prístupov k odpisovaniu zariadení stavby

Z porovnania príkladov zariadení uvádzaných v Pokyne ako vybavenie stavby, ktoré sa odpisuje spolu so stavbou, a príkladov samostatných technologických zariadení, ktoré sa odpisujú oddelene od stavby, vyplýva, že niektoré zariadenia sa vyskytujú v oboch častiach Pokynu (napríklad porovnanie položiek č. 1.3 a 2.3 a pod.). Rozdielny prístup k odpisovaniu je zrejmý z nasledovných príkladov:

PRÍKLAD č. 9:
Výrobný podnik dal nainštalovať do výrobnej prevádzky vzduchotechnické zariadenie za 220 000 Sk. Pretože ide o zariadenie, ktoré slúži na zabezpečenie výrobného procesu a spĺňa aj ostatné podmienky (vstupná cena nad 30 000 Sk, doba použiteľnosti nad 1 rok), zaradí sa do hmotného majetku ako samostatná hnuteľná vec, resp. súbor.

PRÍKLAD č. 10:
Banka dodatočne nainštalovala vo svojej administratívnej budove klimatizáciu. Pretože ide o nevýrobný objekt, je klimatizácia súčasťou budovy a odpisuje sa spolu s ňou v 4. odpisovej skupine.

Komentár k príkladom č. 9 a 10:

V príklade č. 9 sa pri zaradení vzduchotechnického zariadenia postupuje podľa bodu 2.3 Pokynu, kedy sa zariadenie odpisuje oddelene od stavby ako samostatné technologické zariadenie.

V príklade č. 10 sa postupuje podľa bodu 1.3 Pokynu, ktorý zahŕňa aj klimatizáciu v nevýrobných objektoch. Ide o zariadenie, ktoré je súčasťou budovy o odpisuje sa v rovnakej odpisovej skupine ako budova.

PRÍKLAD č. 11:
Súčasťou administratívnej budovy je plynová kotolňa, ktorá slúži na jej vykurovanie. Ako sa má zaradiť kotol, rozvody, radiátory a pod.?

Zariadenie kotolne je súčasťou budovy ako pevne zabudované technické zariadenie, ktoré podmieňuje prevádzkyschopnosť budovy a účel, pre ktorý bola naprojektovaná a vybudovaná. Odpisuje sa spolu s ňou v 4. odpisovej skupine.

PRÍKLAD č. 12:
Obchodná spoločnosť má vo vlastníctve a prevádzkuje lokálnu kotolňu, ktorá vyrába teplo pre obyvateľstvo a zásobuje teplom aj výrobnú prevádzku živnostníka.

V tomto prípade zariadenie na výrobu tepla (kotly pre priemyselné alebo energetické účely, výmenníky tepla a pod.) je výrobnou technológiou, eviduje sa a odpisuje samostatne. Ide o samostatné hnuteľné veci, resp. súbor hnuteľných vecí odpisovaných oddelene od budovy.

Komentár k príkladom č. 11 a 12:

V príklade č. 11 sa pri zaradení zariadenia kotolne postupuje podľa bodu 1.2 Pokynu, podľa ktorého súčasťou budov a stavieb sú aj zariadenia kotolní v obytných domoch a budovách slúžiacich pre administratívu, školstvo atď., okrem zariadení uvedených v bode 2.2.

V bode 2.2. sú zariadenia na výrobu, transformáciu a dopravu tepelnej energie v priemysle určené pre priemyslovú výrobu tepla vrátane poľnohospodárstva a zariadení lokálnych kotolní v obytných nájomných domoch. Tento bod sa aplikoval v príklade 12, v ktorom ide o organizáciu, ktorá je výrobcom a dodávateľom tepla pre iné fyzické a právnické osoby.

PRÍKLAD č. 13:
V rámci stavebných úprav v budove, ktorá je využívaná ako obchodné centrum, bol zabudovaný výťah. Výťah sa používa na prepravu tovaru na poschodia, ako aj personálu, ktorý obsluhuje prepravky s tovarom. Ako sa bude odpisovať výťah?

Výťah ako zariadenie na vertikálnu dopravu nákladov a osôb v nevýrobných objektoch bude súčasťou stavby. Výdavky na jeho kúpu a zabudovanie sú považované za výdavky na technické zhodnotenie, ktoré zvýšia vstupnú (zostatkovú) cenu budovy.

PRÍKLAD č. 14:
Organizácia uvádza do prevádzky novú výrobnú halu. Jej súčasťou je elevátor so sklonenou dopravnou dráhou, s obežným pásom, vodiacim a hnacím bubnom, ktorý sa bude využívať na prepravu sypkých materiálov.

V danom príklade sa bude elevátor odpisovať ako samostatná hnuteľná vec v 2. odpisovej skupine (kód KP 29.22.17, položka 2-19 prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov).

Komentár k príkladom č. 13 a 14:

Podľa bodu 1.6 Pokynu sú zariadenia na vertikálnu a horizontálnu dopravu osôb a nákladu v nevýrobných objektoch súčasťou stavby, čomu zodpovedá príklad č. 13.

Elevátor nainštalovaný ako súčasť technologickej prevádzky vo výrobnej hale spadá pod bod 2.13 Pokynu a odpisovať sa bude ako samostatné technologické zariadenie.

V praxi sa často stretávame s prípadmi, keď daňový subjekt obstaráva majetok, ktorý pozostáva zo stavebnej a technologickej časti, resp. majetok, ktorý pozostáva z takých súčastí, ktoré sa budú odpisovať ako súčasť stavby, ako aj zo súčastí, ktoré sa budú odpisovať ako samostatné hnuteľné veci, resp. súbory. Na nasledujúcich príkladoch demonštrujeme, ako sa postupuje v týchto prípadoch.

PRÍKLAD č. 15:
Akciová spoločnosť vlastní čerpaciu stanicu pohonných látok, ktorá pozostáva zo samostatnej budovy, príjazdovej cesty a technologického zariadenia.

Pri odpisovaní čerpacej stanice je potrebné prvotne vychádzať z Pokynu, v ktorom medzi uvádzanými príkladmi samostatných technologických zariadení, ktoré sa odpisujú oddelene od stavieb napriek ich pevnému spojeniu so stavbou, sú aj zariadenia čerpacích staníc ropných produktov. Na základe uvedeného sa budova a prístupová cesta zaradia do 4. odpisovej skupiny a technologické zariadenie sa bude odpisovať samostatne.

Technologické zariadenie pozostáva z:

• nádrží, cisterien, zásobníkov – kód Klasifikácie produkcie (KP) 28.21 – odpisujú sa v 3. odpisovej skupine,
• čerpadiel na kvapaliny, čerpadiel s meracím zariadením na čerpanie pohonných látok, čerpadiel na stlačený vzduch, kompresorov na vzduch – kód KP 29.12 – odpisujú sa v 2. odpisovej skupine,
• chladiacich a mraziacich strojov – kód KP 29.23.13 – odpisujú sa v 2. odpisovej skupine,
• predajných automatov – kód KP 29.24.3 – odpisujú sa v 2. odpisovej skupine.

Z jednotlivých hnuteľných vecí, z ktorých pozostáva technologické zariadenie, možno vytvoriť súbor hnuteľných vecí. Spoločnosť za hlavný funkčný celok určila čerpadlá, ktoré sú zaradené do 2. odpisovej skupiny. Potom aj celý súbor sa bude odpisovať v 2. odpisovej skupine.

PRÍKLAD č. 16:
Spoločnosť zaoberajúca sa obchodnou činnosťou umiestnila pred predajňou svetelný nápis so svojím obchodným menom na stožiari vo vlastníctve mesta a ďalší svetelný nápis pripevnený na konštrukcii na budove. Nápisy sa inštalovali dodatočne a boli samostatne fakturované, každý v hodnote nad 30 000 Sk. Ako sa budú odpisovať?

Podľa stavebného zákona nie sú informačné, reklamné a propagačné zariadenia považované za stavby. Pokiaľ sa umiestňujú na miestach viditeľných z verejných priestorov a pokiaľ sú spojené so stavbou alebo pozemkom, vyžadujú len povolenie stavebného úradu (§ 71 stavebného zákona), nie stavebné povolenie či ohlásenie. Vychádzajúc z Pokynu ako súčasť stavieb sa odpisujú konštrukcie na upevnenie reklamných, informačných a propagačných zariadení (pol. 1.12). Samotné informačné, reklamné a propagačné zariadenia sa odpisujú oddelene od stavieb (pol. 2.17). Podľa prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov sa zaradia do položky 2-41, kód KP 31.5 – Elektrické zdroje svetla a svietidlá, budú sa odpisovať v 2. odpisovej skupine 6 rokov. Nesvetelné zariadenia sú zaradené do 1. odpisovej skupiny, položka 1-35.

PRÍKLAD č. 17:
Do obchodných priestorov podnikateľa bol nainštalovaný zabezpečovací systém v hodnote 42 000 Sk. Z faktúry dodávateľa vyplýva, že uvedená cena zahrnuje ústredňu, klávesnicu, detektory, káble, žľaby, PVC trubky, lišty a montáž systému. Ako sa má správne odpisovať zabezpečovací systém budovy?

Zabezpečovací systém budovy spĺňa charakter vybavenia stavby, ktorej je súčasťou, a preto sa odpisuje spolu so stavbou. Rôzne rozvody v budovách sú v Pokyne uvádzané ako príklad, nie sú taxatívne vymenované. Ak niektoré zariadenie nie je v Pokyne konkrétne uvedené, ale spĺňa charakter uvádzaných príkladov, je možné aj takéto zariadenie posúdiť v súlade s týmto Pokynom. K zabezpečovaciemu systému v uvedenom Pokyne sú svojím charakterom najbližšie elektrické oznamovacie zariadenia a rozvody uvedené v bode 1.5 (bežné rozvody a príslušenstvo pre telefón, rozhlas po drôte, časové zariadenia, spoločné televízne antény a elektrický vrátnik, zabudované rozvody počítačových sietí) okrem zariadení uvedených v bode 2.5, t. j. zariadení, ktoré sa odpisujú samostatne a oddelene od stavieb. V tomto bode je uvedené, že súčasťou stavby nie sú spoje, telekomunikácie a rádiokomunikácie (samotné zariadenia na prenos informácií pripojené na rozvodné siete, audiovizuálne zariadenia, telefónne ústredne, verejné telefónne stanice, ústredne pre rozhlas a časové zariadenia).

V zmysle uvedeného z dodaného zabezpečovacieho systému spĺňa ústredňa a klávesnica charakter samostatného technologického zariadenia, ktoré bude odpisované samostatne. Ostatné časti sú súčasťou budovy a odpisované spolu s ňou v 4. odpisovej skupine.

Autor: Ing. Martina Oravcová