Účtovanie zákazkovej výroby

V rámci postupov účtovania pre podnikateľov si osobitnú pozornosť vyžaduje tzv. zákazková výroba. Jej definícia a účtovanie je vymedzené v § 30 opatrenie MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, v znení neskorších predpisov (ďalej len „postupy účtovania“).  

Vo Finančnom spravodajcovi č. 12/2010 je zverejnené opatrenie MF SR č. MF/25822/2010-74,ktorým došlo k výrazným zmenám v účtovaní zákazkovej výroby.  

Zákazková výroba – kedy sa o nej účtuje a kedy nie 

Od 1. 1. 2011 došlo k úprave v oblasti účtovania výstavby nehnuteľností. Po úprave postupov účtovania sa pri účtovaní výstavby nehnuteľnosti musí zohľadniť, za akým účelom sa nehnuteľnosť buduje a aké postavenie má zhotoviteľ k nehnuteľnosti počas výstavby. 

Ide o úpravy v oblasti účtovania: 

a)    zákazkovej výroby, 
b)    zákazkovej výstavby nehnuteľnosti určenej na predaj a  
c)    výstavby nehnuteľnosti určenej na ďalší predaj. 

Zákazková výroba 

Aby účtovná jednotka vedela posúdiť, kedy musí účtovať o zákazkovej výrobe, musí vychádzať predovšetkým z jej definície, ktorá je ustanovená v § 30 ods. 1 postupov účtovania. 

Z uvedenej definície možno určiť tieto hlavné prvky účtovania o zákazkovej výrobe:  

• zhotovenie majetku sa realizuje na základe zmluvy medzi zhotoviteľom a objednávateľom (napr. na základe zmluvy o dielo podľa § 536 a nasl. Obchodného zákonníka), 
• objednávateľ určuje hlavné konštrukčné prvky,  
• nejde o bežnú štandardizovanú výrobu a zmluva obsahuje osobitné požiadavky objednávateľa, ktoré zhotoviteľ musí dodržať. 

Ak pripravovaná stavba spĺňa uvedené náležitosti zákazkovej výroby, bude sa o výstavbe nehnuteľnosti účtovať ako o zákazkovej výrobe. 

Účtovanie zákazkovej výroby od 1. 1. 2011 

Od 1. 1. 2011 sa o zákazkovej výrobe účtuje ako o pohľadávke, t. j. účtuje sa o nároku zaplatiť za vykonanú prácu na zákazke. Na účely účtovania zákazkovej výroby sa do postupov účtovania doplnili dva nové účty (účet 316 a účet 606). 

Popis účtovania zákazkovej výroby: 

a)    zhotoviteľom požadované sumy za vykonanú prácu na zákazkovej výrobe, napríklad na základe vystaveného účtovného dokladu, sa účtujú na ťarchu účtu 311 – Odberatelia so súvzťažným zápisom v prospech účtu 606 – Výnosy zo zákazky, 

b)    ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa zisťujú výnosy podľa metódy stupňa dokončenia alebo podľa metódy nulového zisku. Rozdiel medzi doteraz požadovanými platbami za plnenie na zákazkovej výrobe a hodnotou zákazkovej výroby podľa metódy stupňa dokončenia alebo metódy nulového zisku sa účtuje na účet 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom na účet 606 – Výnosy zo zákazky, 

c)    predpokladaná strata zo zákazkovej výroby sa účtuje ako rezerva na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady z hospodárskej činnosti so súvzťažným zápisom v prospech účtu 316 – Čistá hodnota zákazky. 

1.    Definícia zákazkovej výroby 

Zákazkovou výrobou sa rozumie zákazka vznikajúca na základe zmluvy medzi zhotoviteľom a objednávateľom, a to osobitne dohodnutá na zhotovenie majetku alebo kombinácie majetkov, ktoré spolu súvisia alebo sú navzájom závislé vzhľadom na ich dizajn, technológiu, funkciu, účel alebo použitie, pri ktorej objednávateľ určuje hlavné konštrukčné prvky alebo architektonicko-stavebné riešenie, a preto nejde o štandardizovanú výrobu. 

Zákazkovou výrobou sa okrem zhotovenia majetku alebo kombinácie majetkov rozumie aj: 

1.    zmluva na poskytovanie služieb, ktoré priamo súvisia so zhotovením majetku alebo kombinácie majetkov, napríklad služby manažérov projektu alebo architektov, 

2.    zmluva na likvidáciu majetku, obnovu prostredia alebo rekultiváciu životného prostredia  po likvidácii majetku, ku ktorému sa táto likvidácia, obnova alebo rekultivácia viaže. 

Z uvedeného vyplýva, že projekt na zákazku, ako aj služby architektov alebo projektantov budú súčasťou ceny zákazky alebo ak z dôvodu zákazky bude potrebné nejaký majetok likvidovať, potom všetky náklady spojené s likvidáciou majetku budú súčasťou ceny zákazky a mali by byť zohľadnené v rozpočte na zákazku.  

2.    Zmluvné výnosy zákazkovej výroby  

Zmluvnými výnosmi zákazkovej výroby sú odhadované výnosy zo zákazkovej výroby dohodnuté v zmluve a zvyčajne stanovené na základe fixnej ceny alebo stanovené ako súčet nákladov na realizáciu zákazkovej výroby a marže, odsúhlasenej odchýlky pôvodne stanovených výnosov, iného nároku zo zákazkovej výroby a stimulačného doplatku. 

Fixnou cenou je cena pevne stanovená za zákazkovú výrobu ako celok alebo za jednotku výkonu, ktorá sa zvyšuje alebo znižuje podľa dodatočne dohodnutej zmeny jednej alebo viacerých špecifikácií zákazkovej výroby alebo z dôvodu sankcií.   

Súčtom nákladov na realizáciu zákazkovej výroby a marže je cena, pri ktorej má zhotoviteľ nárok na oprávnené náklady alebo inak vymedzené náklady a maržu stanovenú ako percentuálnu časť týchto nákladov alebo ako pevný poplatok. 

Odchýlkou je zmena dohodnutej ceny z dôvodu pokynu objednávateľa na zmenu v rozsahu vykonania prác, ktoré ovplyvňujú zmluvné výnosy, a je pravdepodobné schválenie rozsahu a sumy odchýlky objednávateľom, pričom suma zmluvných výnosov sa dá spoľahlivo oceniť. 

Iným nárokom zo zákazkovej výroby je suma požadovaná ako náhrada za vzniknuté náklady nezahrnuté do zmluvnej ceny, ak je pravdepodobné, že objednávateľ nárok uzná, pričom uznaná suma objednávateľom sa dá spoľahlivo stanoviť. 

Stimulačným doplatkom je dodatočná suma zaplatená objednávateľom alebo v jeho mene zhotoviteľovi, ak sú dosiahnuté alebo prekročené stanovené parametre výkonov tvoriacich predmet zákazkovej výroby a je pravdepodobné ich splnenie alebo prekročenie, pričom suma stimulačného doplatku sa dá spoľahlivo stanoviť. 

3.    Zmluvné náklady zákazkovej výroby  

Zmluvnými nákladmi sú predpokladané náklady, ktoré sa dajú priradiť k zákazkovej výrobe odo dňa zabezpečenia zmluvy až po jej úplné splnenie, pričom sa delia na priame náklady na zákazkovú výrobu, nepriame náklady, ktoré sa vo všeobecnosti dajú priradiť k zákazkovej výrobe, a ostatné náklady, ktoré možno požadovať na preplatenie od objednávateľa na základe podmienok zmluvy. 

Priame náklady sú náklady priamo sa vzťahujúce na zákazkovú výrobu, ktoré boli zákazkovou výrobou vyvolané v rozsahu, v akom sa vzťahujú na jej realizáciu, predovšetkým náklady na spotrebovaný materiál, prácu, odpisy dlhodobého majetku, na nájom strojov a zariadení, na dizajn a technickú pomoc, úroky z úverov, odhadované náklady na odstraňovanie vád a záručnú opravu; tieto náklady môžu byť znížené o výnosy, ktoré nie sú zahrnuté do zmluvných výnosov, napríklad výnosy z nadbytočného materiálu. 

Nepriame náklady sú náklady, ktoré súvisia so všeobecnými činnosťami spojenými so zákazkovou výrobou a dajú sa priradiť k zákazkovej výrobe, napríklad náklady na poistenie, náklady na dizajn a technickú pomoc, režijné náklady a ostatné nepriame náklady, pričom tieto náklady sa priraďujú pomocou metód, ktoré sú systematické, racionálne vyjadrujú vzťah medzi týmito nákladmi a zákazkovou výrobou a sú aplikované rovnakým spôsobom na všetky náklady, ktoré majú podobný charakter. 

Ostatné náklady sú náklady, ktoré možno požadovať na preplatenie od objednávateľa (nejde o priame a nepriame náklady), ale sú dohodnuté v zmluvných podmienkach, napríklad niektoré náklady na všeobecnú administratívu, náklady na vývoj. 

Náklady, ktoré sa nedajú priradiť k zákazkovej výrobe, sú náklady, ktoré nesúvisia so zákazkovou výrobou alebo nemôžu byť priradené k zákazkovej výrobe, ...