Pokyn DR SR k zabezpečeniu jednotného postupu správcu dane pri posudzovaní vzniku tzv. "klasickej stálej prevádzkarne" daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou umiestnenej na území Slovenskej republiky

1.    Úvod 

Cieľom pokynu je zabezpečiť jednotný postup miestne príslušného správcu dane pri posudzovaní podmienok vzniku tzv. „klasickej stálej prevádzkarne“ vo vzťahu k zdaňovaniu príjmov zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou z činností vykonávaných prostredníctvom jeho stálej prevádzkarne. 

Vznik stálej prevádzkarne na území Slovenskej republiky daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou sa posudzuje: 

a)    len podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“), ak tento daňovník je rezidentom krajiny, s ktorou nemá Slovenská republiku uzatvorenú medzinárodnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia a zabránení daňovému úniku v odbore daní z príjmov a z majetku (ďalej len „medzinárodná zmluva“). Podmienky vzniku stálej prevádzkarne sú vymedzené v ustanovení § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov; 
b)    aj podľa príslušného článku medzinárodnej zmluvy, ktorý je obvykle označený ako článok 5 „Stála prevádzkareň“. 

Miestne príslušný správca dane posudzuje vznik stálej prevádzkarne daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou najmä pri kontrole registračnej a oznamovacej povinnosti, pri kontrole povinnosti podať daňové priznanie, pri správnom určení práva Slovenskej republiky na zdanenie príjmov plynúcich tomuto daňovníkovi a pod. 

Obsahom pokynu je vymedzenie a riešenie nasledovných okruhov: 

• úvod do problematiky; 
• vzťah medzinárodných zmlúv k vnútroštátnym predpisom; 
• vymedzenie zdroja predmetných príjmov a podmienok vzniku tzv. „klasickej stálej prevádzkarne“ podľa zákona o dani z príjmov; 
• vymedzenie práva na zdanenie predmetných príjmov a podmienok vzniku tzv. „klasickej stálej prevádzkarne“ podľa medzinárodnej zmluvy; 
• interpretácia podmienok vzniku tzv. „klasickej stálej prevádzkarne“; 
• praktické príklady k problematike posudzovania vzniku tzv. „klasickej stálej prevádzkarne“. 

2.    Medzinárodné zmluvy a ich vzťah k vnútroštátnym predpisom 

Jedným zo zámerov uzatvárania medzinárodných zmlúv je upraviť právo zmluvných štátov vybrať daň z určitého príjmu, ktorý má zdroj v jednom štáte a plynie rezidentovi druhého štátu. Medzinárodná zmluva stanoví, ktorý zmluvný štát má právo na zdanenie tohto príjmu (štát zdroja alebo štát rezidencie) tým, že určí spôsob vylúčenia dvojitého zdanenia alebo určí, či môže príjem byť zdanený v obidvoch štátoch a za akých podmienok. Medzinárodná zmluva tiež vytvára podmienky pre spoluprácu v daňovej oblasti s cieľom obmedziť daňové úniky v medzinárodnom meradle. 

Základný právny vzťah medzi vnútroštátnym predpisom a zmluvou je uvedený v ustanovení § 1 ods. 2 zákona o dani z príjmov a v § 99 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o správe daní“). 

Podľa ustanovenia § 1 ods. 2 zákona o dani z príjmov medzinárodná zmluva, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, má prednosť pred týmto zákonom (zákonná prioritná doložka), t. j. ustanovenia tohto zákona sa nepoužijú, ak medzinárodná zmluva, ktorou je Slovenská republika viazaná, ustanovuje inak. 

Medzinárodná zmluva nesmie ukladať ťaživejšie zdanenie, ako ukladá vnútroštátny predpis, môže tento iba modifikovať a zásadne nestanovuje daňovníkom žiadne povinnosti, ktoré nie sú vo vnútroštátnych predpisoch zmluvných štátov obsiahnuté. Len v prípade, ak určitý príjem je zdaniteľný aj v súlade s vnútroštátnym predpisom, aj v súlade s medzinárodnou zmluvou, je možné tento príjem zdaniť 

Pri riešení problematiky zdaňovania príjmov plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky z činností vykonávaných prostredníctvom stálej prevádzkarne (zdaňovanie ziskov podniku) daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou – rezidenta štátu, s ktorým má Slovenská republika uzatvorenú medzinárodnú zmluvu, je potrebné vychádzať aj z príslušných ustanovení medzinárodnej zmluvy. 

Podľa článku, ktorý sa v medzinárodných zmluvách obvykle označuje ako článok 7 (Zisky podniku), zisky podniku, ktorý je rezidentom jedného zmluvného štátu, sa môžu zdaniť iba v tomto štáte, pokiaľ tento podnik nevykonáva svoju činnosť na území druhého zmluvného štátu prostredníctvom stálej prevádzkarne, ktorá je tam umiestnená. Druhý zmluvný štát môže zisky podniku zdaniť iba v rozsahu, v akom ich možno pripočítať tejto stálej prevádzkarni. 

Podmienky vzniku stálej prevádzkarne sú definované v článku, ktorý sa v medzinárodných zmluvách obvykle označuje ako článok 5 (Stála prevádzkareň). V súlade s vyššie uvedenými medzinárodnými princípmi týkajúcimi sa vzťahu medzinárodných zmlúv a vnútroštátnych daňových predpisov vznik stálej prevádzkarne na území Slovenskej republiky je podmienený okrem splnenia podmienok uvedených v ustanovení § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov aj splnením podmienok uvedených v článku 5 medzinárodnej zmluvy. Prehľad platných medzinárodných zmlúv a prehľad typov stálych prevádzkarní vymedzených v článku 5 medzinárodných zmlúv, ktorými je viazaná Slovenská republika, je uvedený na intranete Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky. 

3.    Vymedzenie ...