3. Výdavky, ktoré ZDP neuznáva za daňové výdavky

V ustanovení § 21 ZDP sú taxatívne vymedzené výdavky (náklady), ktoré nikdy nie sú považované za daňové výdavky. V podstate ide o:

1. výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď o týchto výdavkoch (nákladoch) daňovník účtoval,
2. výdavky, ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané,
3. priamo v tomto ustanovení taxatívne vymedzené výdavky (náklady).

ad 1: Výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom

Zákonodarca v ZDP teda zakotvil, že daňovými výdavkami nie sú tie výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom.

Je potrebné ale uviesť, že do tejto skupiny nepatria výdavky (náklady), ktoré sa vzťa­hujú k príjmom oslobodeným od dane alebo k príjmom, ktoré nie sú predmetom dane, pretože to je osobitne riešené v § 21 ods. 1 písm. j) ZDP - „daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady) vynaložené na príjmy nezahŕňané do základu dane“.

Táto prvá skupina nedaňových výdavkov teda zahŕňa výdavky (náklady), ktoré nespĺňajú podmienku vecnosti (viď príklad č. 1).

Podmienku vecnosti daňového výdavku je potrebné posudzovať individuálne, a to nie len k predmetu činnosti daňovníka ale aj čo do rozsahu tejto činnosti. Napríklad daňovník zaoberajúci sa stavebnou činnosťou počas roka nakúpil a zahrnul do výdavkov tehly v sume 50 tis. eur, pričom v účtovnej závierke nevykazoval žiadne tehly v zásobách. Správca dane bude zrejme skúmať, či daňovník počas roka mal také akcie, pri ktorých nakúpené tehly mohli byť spotrebované. Pokiaľ sa zistí, že daňovník na stavebných zákazkách tieto tehly nemohol spotrebovať, správca dane bude požadovať zodpovedajúce vysvetlenie. Ne­dostatočné zdôvodnenie môže viesť k tomu, že správca dane napokon vylúči zo základu dane nákup tehál, a to práve z dôvodu, že nebola splnená podmienka vecnosti. Nie je podstatné, že daňovník vykonáva stavebnú činnosť a bude mať riadny doklad o nákupe zaúčtovaného množ­stva tehál.

ad 2: Výdavky, ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané

Do tejto druhej skupiny nedaňových výdavkov patria také výdavky (náklady), ktoré síce vecne súvisia s činnosťou daňovníka, ale ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané zákonne konformným spôsobom.

Slovné spojenie „výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané“ je potrebné vykladať v kontexte celej prvej vety § 21 ods. 1 ZDP a v spojitosti s § 2 písm. i) ZDP.

Ako už bolo viackrát uvedené, výdavok (náklad) sa na daňové účely preukazuje dokladom (napr. faktúrou, dokladom z ERP) a jeho zaúčtovaním (zaevidovaním). Mož­no teda urobiť záver, že výdavok (náklad) nie je na daňové účely dostatočne preukázaný vtedy, ak daňovník nevie vznik výdavku (nákladu) doložiť príslušným dokladom alebo ak tento výdavok (náklad) nemá zaúčtovaný (prípadne zaevidovaný).

Je potrebné uviesť, že ZDP osobitne neuvádza, že daňovým výdavkom nie sú výdavky (náklady), ktoré nie sú zaúčtované. Podmienka ich zaúčtovania však vyplýva z definície daňového výdavku [§ 2 písm. i) ZDP], ako aj z mechanizmu určenia základu dane, kedy sa jednoznačne vychádza z výsledku hospodárenia (podvojné účtovníctvo) alebo z rozdielu príjmov a výdavkov (jednoduché účtovníctvo).

To znamená, že ak náklad (výdavok) nebude zaúčtovaný, daňovník prakticky nemá možnosť ho zahrnúť do základu dane.

ad 3: Priamo v tomto ustanovení taxatívne vymedzené výdavky (náklady)

Táto tretia skupina nedaňových výdavkov zahŕňa výdavky (náklady), ktoré nikdy nie sú daňovým výdavkom, a to aj vtedy, ak je splnená podmienka vecnosti, preukázateľnosti a zaúčtovania. Nie je pritom podstatné ani to, či v podvojnom účtovníctve sa účtujú ako súvahové alebo výsledkové položky. Ide o výdavky (náklady) priamo vymedzené v § 21 ods. 1 písm. a) až l) a ods. 2 ZDP.

V nasledujúcom texte si ich podrobnejšie vysvetlíme.

Odsek 1 písm. a): výdavky (náklady) na obstaranie hmotného majetku a nehmotného majetku, a hmotného majetku a nehmotného majetku vylúčeného z odpisovania.

Hmotným majetkom na účely ZDP sú:

• samostatné hnuteľné veci, prípadne súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie, ktorých vstupná cena je vyššia ako 1 700 eur a prevádzkovo-technické funkcie dlhšie ako jeden rok, budovy a stavby,
• pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky,
• zvieratá uvedené v prílohe č. 1 ZDP,
• iný majetok podľa § 22 ods. 6 ZDP (napr. technické zhodnotenie majetku),
• pozemky,
• umelecké diela, ktoré nie sú súčasťou stavieb a budov,
• kultúrne pamiatky a ich súbory,
• povrchové a podzemné vody, lesy, jaskyne,
• predmety múzejnej hodnoty a galerijnej hodnoty.

Nehmotným majetkom na účely ZDP je dlhodobý nehmotný majetok, ktorého vstup­ná cena je vyššia ako 2 400 eur a po­užiteľnosť alebo prevádzkovo-tech­nic­ké funkcie sú dlhšie ako jeden rok. Väčšinou ide o práva priemyselného vlastníctva, autorské práva alebo práva príbuzné autorskému právu vrátane počítačových programov a databáz, projekty, výrobné a technologické postupy, utajované informácie, lesné hospodárske plány, technické a hospodársky využiteľné znalosti.

Postupy účtovania v sústave podvojného účtovníctva v podstate rovnakým spôsobom definujú hmotný a nehmotný majetok, iba pri určení jeho ocenenia je odvolávka na daňový zákon. V podvojnom účtovníctve sa o obstaraní hmotného majetku alebo nehmotného majetku účtuje len na súvahových účtoch (nie na výsledkových účtoch), preto výsledok hospodárenia pre určenie základu dane nie je potrebné upravovať o nakupovaný hmotný majetok alebo nehmotný majetok (za predpokladu, že účtovanie je správne).

Aj postupy účtovania v sústave jednoduchého účtovníctva rovnakým spôsobom definujú hmotný a nehmotný a pri určení jeho ocenenia sa odvolávajú na daňový zákon. Tieto postupy účtovania však neuvádzajú, ako sa nakúpený hmotný majetok a nehmotný majetok účtuje v peňažnom denníku, preto sa na základe ustanovenia § 21 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov zaúčtuje ako výdavok, ktorý neovplyvňuje základ dane z príjmov.

Odpisovaný majetok sa zahŕňa do daňových výdavkov postupne vo forme odpisov.

Výdavky na obstaranie neodpisovaného hmotného a nehmotného majetku sa zahŕňajú do daňových výdavkov až pri jeho predaji za podmienok stanovených v § 19 ods. 3 písm. e) ZDP.

Odsek 1 písm. b): výdavky na zvýšenie základného imania vrátane splácania pôžičiek

Základné imanie spoločnosti je peňažné vyjadrenie súhrnu peňažných i nepeňažných vkladov všetkých spoločníkov do spoločnosti.

Napr. podľa § 144 Obchodného zákonníka valné zhromaždenie s. r. o. môže rozhodnúť, že nerozdelený zisk alebo iné vlastné zdroje, ktorých použitie nie je zákonom ustanovené, alebo iné vlastné zdroje spoločnosti vykázané v individuálnej účtovnej závierke vo vlastnom imaní spoločnosti sa použijú na zvýšenie základného imania.

Do spoločnosti sa tak nevkladajú nové peňažné či nepeňažné vklady, dochádza iba k ...