Účtovanie v sústave jednoduchého účtovníctva, účtovné knihy, inventarizácia majetku a záväzkov, účtovná závierka za rok 2003

Jednoduché účtovníctvo v súlade s jeho názvom skutočne jednoduché nie je. Je pravda, že základné účtovné operácie sú schopní zaúčtovať aj podnikatelia zaoberajúci sa najrozličnejšími aktivitami. V podnikateľskej praxi sa však vyskytujú aj zložitejšie operácie, ktorých zaúčtovanie si vyžaduje dôkladnú znalosť problematiky. Pri vedení účtovníctva je potrebné ovládať tak zákony a predpisy z účtovníctva ako, aj z daňovej oblasti. Problém je o to väčší, že v legislatíve dochádza často k zmenám. Tento príspevok vás upozorní na zmeny v tejto oblasti, ktoré nastali s účinnosťou od 1. 1. 2003, a poskytne vám návod, ako skontrolovať účtovníctvo a ako postupovať pri zostavení účtovnej závierky za rok 2003.  

Štruktúra príspevku je nasledovná: 

1.      Právna úprava 

2.      Účtovné knihy 

2.1    Postup pri otváraní a uzavretí účtovných kníh 

2.2    Peňažný denník, kniha pohľadávok a záväzkov 

2.3    Pomocné knihy  

3.      Príjmy zahrnované a príjmy nezahrnované do základu dane 

4.      Daňové výdavky 

I.        bez obmedzení 

II.       pri splnení určitých podmienok 

III.      po zaplatení (v JÚ všetky) 

5.       Nedaňové výdavky 

6.       Inventarizácia majetku a záväzkov 

6.1     Inventúra, inventúrne súpisy, inventarizačné zápisy 

6.2     Inventarizačné rozdiely 

7.        Účtovná závierka 

7.1      Overenie správnosti vedenia účtovníctva 

7.2      Uzávierkové účtovné operácie 

7.2.1   Príjmové uzávierkové operácie 

7.2.2    Výdavkové uzávierkové operácie 

7.3        Zostavenie výkazov 

7.3.1    Výkaz o príjmoch a výdavkoch 

7.3.2    Výkaz o majetku a záväzkoch 

7.3.3    Vzory 

8.    Základ dane, resp. čiastkový základ dane  

9.    Záverečné zhrnutie 

1. Právna úprava 

Všeobecnou právnou normou je zákon č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v znení neskorších predpisov, ktorý v § 35 – § 40 špecifikuje subjekty, ktoré sú povinné viesť účtovníctvo, a to v rozsahu a spôsobom ustanoveným osobitným zákonom. 

Osobitným zákonom, t. j. špecifickou právnou normou je zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve(ďalej len zákon o účtovníctve), ktorý nadobudol účinnosť 1. januára 2003 okrem § 3 ods. 4 až 7, ktoré nadobudnú účinnosť 1. januára 2004 a ktorý v plnom rozsahu zrušil predchádzajúci zákon č. 563/1991 Zb. o účtovníctve v znení neskorších predpisov.  

Nový zákon o účtovníctve v porovnaní s predchádzajúcim pre potreby jednoduchého účtovníctva: 

• definuje pojmy ako napr. majetok, záväzok, príjem, výdavok, rezervy, opravné položky, odpisy, škody, 
• zavádza nové pojmy ako napr. deň ocenenia, účtovná dokumentácia, účtovné záznamy, podpisový záznam, inventarizačný zápis, 
• stanovuje obsahovú náplň účtovných kníh, 
• stanovuje ocenenie jednotlivých zložiek majetku a zavádza ocenenie reálnou hodnotou, 
• zdôrazňuje verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva, 
• mení oblasť pokút za porušenie ustanovení zákona. 

V zmysle § 4 ods. 2 zákona o účtovníctve Ministerstvo financií SR opatrením č. 23586/2002-92 zo dňa 17. decembra 2002 ustanovilo podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní položiek účtovnej závierky, obsahovom vymedzení položiek a rozsahu údajov určených z účtovnej závierky na zverejnenie pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatne zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov – v praxi označované ako Postupy účtovania pre podnikateľov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva (ďalej len Postupy účtovania).  

Prílohou k opatreniu sú vzory nových tlačív: Účtovná závierka v jednoduchom účtovníctve, Výkaz o príjmoch a výdavkoch, Výkaz o majetku a záväzkoch. 

Nové Postupy účtovania v porovnaní s predchádzajúcimi: 

• definujú deň uskutočnenia účtovného prípadu, 
• menia členenie majetku a záväzkov, 
• prispôsobujú oceňovanie majetku zákonu o účtovníctve, 
• definujú obsahovú náplň pomocných účtovných kníh, 
• zavádzajú povinnosť viesť samostatné pokladničné knihy. 

Ďalšie právne normy, ktoré je potrebné pri vedení účtovníctva a zostavovaní účtovnej závierky dodržiavať: 

• zákon č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v znení neskorších predpisov, 
• zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení neskorších predpisov, 
• zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, 
• zákon č. 368/1999 Z. z. o rezervách a opravných položkách na zistenie základu dane z príjmov v znení neskorších predpisov, 
• zákon č. 152/1994 Z. z. o sociálnom fonde v znení neskorších predpisov, 
• zákon č. 289/1995 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, 
• ďalšie predpisy, napr. z oblasti mzdových predpisov, sociálneho, nemocenského a dôchodkového zabezpečenia a iné. 

2. Účtovné knihy 

V sústave jednoduchého účtovníctva sa účtuje v týchto účtovných knihách: 

• v peňažnom denníku, 
• v knihe pohľadávok, 
• v knihe záväzkov, 
• v pomocných knihách. 

Jednotlivé účtovné knihy majú zákonom stanovené obsahové náležitosti. Ich forma môže byť rôzna, napr. predtlačené knihy, karty majetku, výstupné zostavy z počítača. 

2.1     Postup pri otváraní a uzavretí účtovných kníh 

Účtovanie bežného účtovného obdobia začína otvorením a končí uzatvorením účtovných kníh. 

Účtovná jednotka otvorí účtovné knihy vždy: 

• ku dňu začatia podnikania alebo inej zárobkovej činnosti, 
• k prvému dňu účtovného obdobia, 
• ku dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu alebo vyrovnania. 

Pri otváraní účtovných kníh sa v peňažnom denníku prevedú konečné zostatky peňažných prostriedkov v hotovosti, na účtoch a zostatky priebežných položiek z bezprostredne predchádzajúceho účtovného obdobia ako začiatočné stavy. 

Účtovná jednotka uzavrie účtovné knihy vždy: 

• k poslednému dňu účtovného obdobia, 
• ku dňu skončenia podnikania alebo inej zárobkovej činnosti, 
• ku dňu predchádzajúcemu deň účinnosti vyhlásenia konkurzu alebo vyrovnania. 

Pri uzatváraní účtovných kníh, v praxi označované ako účtovná uzávierka, sa: 

• zisťujú súhrnné sumy príjmov a výdavkov podľa členenia v peňažnom denníku, 
• zaúčtujú uzávierkové účtovné operácie, 
• v knihe pohľadávok, knihe záväzkov a v pomocných knihách zisťujú súhrnné sumy a označí sa ukončenie účtovného obdobia, 
• zisťuje výsledok hospodárenia za účtovné obdobie, ktorým je rozdiel medzi príjmami a výdavkami po zohľadnení uzávierkových účtovných operácií. 

2.2 Peňažný denník, kniha pohľadávok a záväzkov 

Zákon o účtovníctve stanovuje obsahovú náplň nielen peňažného denníka (tak ako to bolo v predchádzajúcom zákone č. 563/1991 Zb. o účtovníctve platnom do 31. 12. 2002), ale aj minimálne údaje ostatných účtovných kníh. 

Peňažný denník je najdôležitejšou knihou v sústave jednoduchého účtovníctva, do ktorého sa účtujú všetky účtovné prípady spojené s pohybom peňažných prostriedkov v hotovosti a na účtoch v bankách. 

Peňažný denník obsahuje najmä údaje o: 

• stave peňažných prostriedkov v hotovosti a na účtoch v bankách, 
• príjmoch v účtovnom období a v členení potrebnom na zistenie základu dane z príjmov, 
• výdavkoch v účtovnom období a v členení potrebnom na zistenie základu dane z príjmov, 
• priebežných položkách zachytávajúcich pohyby peňažných prostriedkov, ktoré nie sú ešte príjmom alebo výdavkom. 

V zmysle Postupov účtovania sa v peňažnom denníku účtujú: 

• príjmy a výdavky v hotovosti vrátane šekov a cenín, 
• príjmy a výdavky na účtoch v bankách, 
• priebežné položky, 
• uzávierkové účtovné operácie na konci účtovného obdobia. 

V peňažnom denníku sa uvádza: 

• prehľad o peňažných prostriedkoch v hotovosti a ceninách v členení na príjmy a výdavky, 
• prehľad o peňažných prostriedkoch na účtoch v bankách v členení na príjmy a výdavky, 
• prehľad o priebežných položkách v členení na príjmy a výdavky, 
• prehľad o príjmoch zahrnovaných do základu dane z príjmov celkom a v členení na: 
• predaj tovaru, 
• predaj výrobkov a služieb, 
• ostatné príjmy, 
• prehľad o výdavkoch vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom a v členení na: 
• nákup materiálu vrátane výdavkov súvisiacich s jeho obstaraním, 
• nákup tovaru vrátane výdavkov súvisiacich s jeho obstaraním, 
• mzdy (všetky zložky mzdy, ktoré v súčte predstavujú hrubú mzdu), 
• platby do poistných fondov a garančného fondu (platby, ktoré platí zamestnávateľ za svojich zamestnancov a platby podnikateľa za seba), 
• prevádzková réžia, 
• tvorba sociálneho fondu, 
• prehľad o príjmoch, ktoré v zmysle zákona o daniach z príjmov neovplyvňujú základ dane z príjmov, 
• prehľad o výdavkoch, ktoré podľa zákona o daniach z príjmov neovplyvňujú základ dane z príjmov. 

Všetky zápisy v peňažnom denníku v priebehu účtovného obdobia vyjadrujú finančné operácie. Peňažný denník ale musí poskytnúť komplexné príjmy a výdavky pre výpočet dane z príjmov a zostavenie účtovnej závierky, preto do peňažného denníka musia byť zaúčtované ďalšie účtovné prípady podľa požiadaviek zákona o daniach z príjmov. Tieto účtovné prípady predstavujú uzávierkové účtovné operácie. 

Z uvedeného vyplýva, že peňažný denník plní dve funkcie: 

• klasickú účtovnú funkciu účtovania, 
• daňovo-analytickú funkciu členenia príjmov a výdavkov na daňové a iné účely, pričom zatrieďuje príjmy a výdavky do tzv. položiek druhového členenia, pričom druhové členenie stanovené Postupmi účtovania môže účtovná jednotka analyticky rozčleniť podľa vlastných potrieb a rozhodnutia v závislosti od predmetu podnikania. 

Keď účtovná jednotka má viac pokladníc alebo väčší počet účtov v bankách, účtuje sa o každej pokladnici a každom účte v samostatnej pokladničnej knihe a v osobitnej knihe účet v banke. Pre peňažné prostriedky v cudzej mene sa otvoria pokladničné knihy a knihy účet v banke pre každú menu samostatne. Do peňažného denníka sa potom vpíše príjem a výdaj súhrnne zo všetkých pokladničných kníh a bankových účtov za jednotlivý deň. Táto povinnosť je od 1. 1. 2003 stanovená v § 15 ods. 4 Postupov účtovania 

Účtovná jednotka je povinná viesť účtovníctvo a zostavovať účtovnú závierku v peňažných jednotkách slovenskej meny (§ 4 ods. 6 zákona o účtovníctve). Majetok a záväzky vyjadrené v cudzej mene sa na slovenskú menu prepočítavajú kurzom vyhláseným Národnou bankou Slovenska ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu alebo ku dňu zostavenia účtovnej závierky (pozri príklady č. 14 a č. 21). Od 1. 1. 2003 platí aj nové ustanovenie (§ 24 ods. 3 zákona o účtovníctve), ktoré umožňuje pri kúpe a predaji cudzej meny za slovenskú menu použiť kurz, za ktoré boli tieto hodnoty nakúpené alebo predané, t. j. kurz príslušnej komerčnej banky, prípadne zmenárne. 

Pracovný list – účtovanie v peňažnom denníku 

Kedy	Čo	Právna norma
K prvému dňu účtovného obdobia	Začiatočné stavy – prevod konečných zostatkov peňažných prostriedkov a priebežných položiek z bezprostredne predchádzajúceho účtovného obdobia	§ 4 ods. 1 Postupov účtovania
V priebehu účtovného obdobia	Peňažné operácie – účtovanie:  príjmov a výdavkov prostredníctvom pokladnice celkom a podľa druhového členenia  príjmov a výdavkov prostredníctvom banky celkom a podľa druhového členenia  prevod peňažných prostriedkov medzi pokladnicou a bankovým účtom, medzi pokladnicami a medzi účtami v banke prostredníctvom priebežných položiek	§ 15 Postupov účtovania  § 15 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve
K poslednému dňu účtovného obdobia	1.    Nepeňažné operácie – účtovanie uzávierkových účtovných operácií pre správne vyčíslenie základu dane z príjmov v zmysle zákona o daniach z príjmov:  príjmy, resp. storno príjmov celkom a podľa druhového členenia  výdavky, resp. storno výdavkov celkom a podľa druhového členenia  2.    Sumarizácia – zistenie súhrnných súm príjmov a výdavkov podľa druhového členenia	§ 4 ods. 2 písm. b) Postupov účtovania

Kniha pohľadávok obsahuje najmä údaje o: 

• dlžníkoch, 
• pohľadávkach v peňažnom vyjadrení, 
• poskytnutých preddavkoch, 
• poskytnutých úveroch, 
• pohľadávkach dane z príjmov, 
• pohľadávkach nepriamych daní, 
• pohľadávkach voči Sociálnej poisťovni, Národnému úradu práce a príslušným zdravotným poisťovniam. 

Kniha záväzkov obsahuje najmä údaje o: 

• veriteľoch, 
• výške záväzku v peňažnom vyjadrení, 
• prijatých preddavkoch, 
• prijatých úveroch, 
• záväzkoch dane z príjmov, 
• záväzkoch nepriamych daní, 
• záväzkoch voči Sociálnej poisťovni, Národnému úradu práce a príslušných zdravotných poisťovní. 

Podkladom pre účtovanie pohľadávok a záväzkov sú najčastejšie odberateľské a dodávateľské faktúry, ale môžu to byť aj iné doklady, napr. obchodná zmluva, rozhodnutie súdu, zápis o vzniku škody, splátkový kalendár, výkazy o odvodoch poistného do Sociálnej poisťovne, zdravotných poisťovní a Národného úradu práce a pod. V knihe pohľadávok a záväzkov sa eviduje: 

• číslo pohľadávky, resp. záväzku, 
• názov odberateľa, resp. dodávateľa alebo dlžníka, resp. veriteľa, 
• dátum splatnosti, 
• dátum úhrady, 

v prípade platiteľa DPH: 

• cena vrátane DPH, 
• cena cez DPH, 
• suma DPH v členení na 14 % a 20 %. 

Úhrada pohľadávky, resp. záväzku sa účtuje v peňažnom denníku aj v knihe pohľadávok, resp. záväzkov. 

V knihe pohľadávok a záväzkov musia byť evidované všetky pohľadávky a záväzky. Neuhradené pohľadávky a záväzky v priebehu trvania podnikateľskej činnosti nie je možné odpísať, je povinnosťou evidovať ich, vysporiadať ich možno až pri ukončení podnikania. V sústave jednoduchého účtovníctva nie je možné tvoriť ani opravné položky k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom alebo vyrovnávacom konaní, pretože tie sú daňovým výdavkom len v sústave podvojného účtovníctva. 

V praxi podnikatelia často nahrádzajú knihy pohľadávok a knihy záväzkov knihami došlých a odoslaných faktúr. Tieto knihy však nie sú účtovnými knihami. Musia sa viesť zákonom predpísané účtovné knihy, a to kniha pohľadávok a kniha záväzkov v usporiadaní podľa dlžníkov a veriteľov a evidovať všetky pohľadávky a záväzky, teda aj tie, ktoré nevyplývajú z dodávateľsko-odberateľských vzťahov. 

2.3 Pomocné knihy 

Pre preukázanie a vykazovanie predmetu účtovníctva v účtovnej závierke sa vedú tieto pomocné knihy: 

• o zložkách majetku a záväzkov, ktorými sú: 
• kniha dlhodobého majetku, kde sa uvádza: 
• názov, popis, prípadne číselné označenie majetku, 
• dátum obstarania, dátum uvedenia do prevádzky, 
• ocenenie, plán účtovných odpisov, 
• vstupná cena, plán daňových odpisov – odpisová skupina, sadzba daňových odpisov, daňové odpisy, daňová zostatková hodnota – podľa zákona o daniach z príjmov, 
• dátum a spôsob vyradenia, 
• kniha zásob – podľa potrieb účtovnej jednotky v jednotkách množstva a peňažných jednotkách, 
• kniha cenín, 
• pokladničná kniha, v ktorej sa účtujú stavy a pohyby peňažných prostriedkov v pokladnici, a to na základe pokladničných účtovných dokladov. Vedie sa osobitne pre každú otvorenú pokladnicu a cudziu menu, 
• kniha účet v banke – účtujú sa v nej pohyby a stavy peňažných prostriedkov na účte v banke na základe výpisu z účtu v banke, pre každý otvorený účet v banke a každý účet v cudzích menách sa vedie samostatná kniha účtu v banke, 
• o záväzkoch z pracovnoprávnych vzťahov, ktorými sú: 
• mzdové listy, 
• kniha sociálneho fondu, v ktorej sa účtuje tvorba a čerpanie sociálneho fondu, 
• iné pomocné knihy podľa potrieb a rozhodnutia účtovnej jednotky, napr. kniha rezerv, kniha úverov a pod. 

V účtovných knihách sa musí evidovať majetok a záväzky v členení vyplývajúcom z nového členenia majetku a záväzkov v zmysle § 5 – § 10 Postupov účtovania a v ocenení podľa § 24 – § 29 zákona o účtovníctve a § 11 – § 14 Postupov účtovania. 

Od 1. 1. 2003 sa majetok z časového hľadiska člení do dvoch skupín: 

• dlhodobý majetok – majetok, ktorého doba použiteľnosti alebo doba splatnosti je pri vzniku účtovného prípadu dlhšia ako jeden rok, patrí sem: 
• dlhodobý nehmotný majetok, 
• dlhodobý hmotný majetok, 
• dlhodobý finančný majetok, 
• dlhodobé pohľadávky, 
• krátkodobý majetok – majetok, ktorého doba použiteľnosti alebo doba splatnosti je pri vzniku účtovného prípadu najviac jeden rok, patria sem: 
• zásoby, 
• krátkodobý finančný majetok (finančná hotovosť, ceniny, šeky, bankové účty krátkodobé, cenné papiere, ostatný krátkodobý finančný majetok), 
• krátkodobé pohľadávky. 

Podobne aj záväzky sa členia na dlhodobé a krátkodobé. 

Jednotlivé zložky majetku a záväzkov sa oceňujú: 

• obstarávacou cenou (čo je a čo nie je súčasťou obstarávacej ceny špecifikuje § 11 Postupov účtovania) – hmotný majetok, nehmotný majetok, zásoby, pohľadávky získané odplatne, záväzky pri prevzatí, cenné papiere, 
• vlastnými nákladmi – hmotný a nehmotný majetok a zásoby získané vlastnou činnosťou, 
• menovitou hodnotou – peňažné prostriedky, ceniny, pohľadávky a záväzky pri vzniku, 
• reprodukčnou obstarávacou hodnotou – majetok bezodplatne nadobudnutý, majetok preradený z osobného vlastníctva do podnikania a nehmotný a hmotný majetok novozistený pri inventarizácii. 

3. Príjmy zahrnované a príjmy nezahrnované do základu dane 

Do základu dane sú zahrnované všetky príjmy v zmysle § 7 zákona o daniach z príjmov, t. j.: 

• príjmy z podnikania, ktorými sú: 
• príjmy z poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva, 
• príjmy zo živnosti, 
• príjmy z podnikania vykonávaného na základe iného ako živnostenského oprávnenia podľa osobitných predpisov, napr. komerční právnici, notári, daňoví poradcovia a pod., 
• podiely spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti na zisku, 
• príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti (ak nepatria pod § 6), ktorými sú: 
• príjmy z použitia alebo z poskytnutia práv z priemyselného alebo iného duševného vlastníctva, 
• príjmy z činností, ktoré nie sú živnosťou ani podnikaním podľa osobitných predpisov, napr. správca konkurznej podstaty, sprostredkovateľ stavebného sporenia a pod., 
• príjmy znalcov a tlmočníkov za činnosti podľa zákona o znalcoch a tlmočníkoch. 

Príjmami zahrnovanými do základu dane, resp. zdaniteľnými príjmami sú: 

• príjmy z predaja tovaru, výrobkov a služieb podľa predmetu činnosti, 
• príjmy z akéhokoľvek nakladania s majetkom, o ktorom daňovník účtuje ako o majetku využívanom na podnikanie, 
• úroky z peňažných prostriedkov na bežných podnikateľských účtoch, 
• príjem z predaja podniku alebo jeho časti,  
• výška odpusteného dlhu alebo jeho časti u dlžníka, 
• dary, dotácie, príspevky poskytnuté v súvislosti s podnikateľskou činnosťou okrem dotácií zo štátneho rozpočtu podnikateľom, ktorí podnikajú v poľnohospodárstve alebo lesnom a vodnom hospodárstve [§ 4 ods. 1 písm. n)]. 

Príjmy zahrnované do základu dane sa v peňažnom denníku účtujú v členení podľa druhu príjmu. Postupy účtovania predpisujú minimálne členenie: 

• príjmy z predaja tovaru, 
• príjmy z predaja výrobkov a služieb, 
• ostatné príjmy. 

Pri úhradách pohľadávok u platiteľov DPH je zdaniteľným príjmom len suma zdaniteľného plnenia. Zaplatená DPH je príjem nezahrnovaný do základu dane, pretože platiteľ DPH je povinný daň za uskutočnené zdaniteľné plnenie odviesť do štátneho rozpočtu. 

Pri vykonávaní podnikania a inej samostatnej zárobkovej činnosti sa v účtovníctve môžu účtovať aj príjmy nezahrnované do základu dane, resp. nedaňové príjmy. Tieto príjmy neovplyvňujú základ dane z príjmov a zároveň sa neuvádzajú ani v daňovom priznaní k dani z príjmov fyzických osôb. Sú to: 

• príjmy, ktoré nie sú predmetom dane v zmysle § 3 ods. 4 zákona o daniach z príjmov, napr. príjmy získané dedením, darovaním, úvery, pôžičky, 
• príjmy, ktoré sú od dane oslobodené v zmysle § 4 zákona o daniach z príjmov, napr. z prevádzky malých vodných elektrárni, z výroby zariadení na zber, zhromažďovanie a prepravu nebezpečného odpadu a pod., 
• príjmy, z ktorých sa daň vyberá osobitnou sadzbou v zmysle § 36, okrem príjmov z úrokov z peňažných prostriedkov na bežných účtoch, ktoré sú používané v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania a inej samostatnej zárobkovej činnosti. Vykonaním zrážky dane sa daňová povinnosť považuje za splnenú. 

Pracovný list – príjmy v jednoduchom účtovníctve 

Aké	Ktoré	Právny predpis – zákon o daniach z príjmov
Zahrnované do základu dane (daňové príjmy)	Príjmy z podnikania	§ 7 ods. 1
	Príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti	§ 7 ods. 2
	Iné príjmy	§ 7 ods. 3
Nezahrnované do základu dane (nedaňové príjmy)	Príjmy, ktoré nie sú predmetom dane	§ 3 ods. 4
	Príjmy od dane oslobodené	§ 4
	Príjmy vyberané osobitnou sadzbou dane	§ 36

4. Daňové výdavky 

Daňové výdavky, resp. výdavky zahrnované do základu dane – vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, sa v peňažnom denníku účtujú v členení podľa druhu výdavku. Postupy účtovania predpisujú minimálne členenie: 

• nákup materiálu vrátane výdavkov súvisiacich s jeho obstaraním, 
• nákup tovaru vrátane výdavkov súvisiacich s jeho obstaraním, 
• mzdy, 
• platby do poistných fondov a garančného fondu, 
• prevádzková réžia, 
• tvorba sociálneho fondu. 

Pri úhradách záväzkov u platiteľov DPH je zdaniteľným výdavkom len suma zdaniteľného plnenia. Uhradená DPH je výdavok nezahrnovaný do základu dane, pretože platiteľ dane má nárok na odpočet dane – vyinkasovanie zo štátneho rozpočtu. 

Okruh daňových výdavkov vymedzuje § 24 zákona o daniach z príjmov. V závislosti od spôsobu ich zahrnutia do základu dane ich rozdeľuje do troch skupín: 

I.    výdavky, ktoré sú riadne zaúčtované v účtovníctve daňovníka a ktoré vstupujú do základu dane ako súčasť hospodárskeho výsledku bez obmedzení, pričom podnikateľ musí preukázať, že výdavok súvisí s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním zdaniteľných príjmov, napríklad spotreba materiálu, elektriny, vody, zásob tovaru, náklady na údržbu a pod. – § 24 ods. 1 zákona o daniach z príjmov, 

II.    výdavky, ktoré sú uznaným daňovým výdavkom, avšak len pri splnení určitých podmienok, t. j. len v rozsahu a za podmienok stanovených zákonom – § 24 ods. 2 zákona o daniach z príjmov. 

Sú to tieto výdavky: 

• odpisy hmotného a nehmotného majetku 

Za daňové výdavky sa považujú len odpisy vypočítané podľa § 26 až § 33 zákona o daniach z príjmov (pozri príklad č. 17). Výnimku tvoria odpisy: 

• z osobných automobilov vrátane osobných terénnych automobilov (KP 34.10.2) a nákladných terénnych automobilov (KP 34.10.54 a 34.10.4) s výnimkou osobných dodávkových automobilov, najviac zo sumy 800 000 Sk, ktorá sa považuje za vstupnú cenu, 
• z osobných dopravných prostriedkov (KP 35.12 a 35.3) s obstarávacou cenou neprevyšujúcou 1 400 000 Sk, najviac zo sumy 700 000 Sk, ktorá sa považuje za vstupnú cenu, 
• z osobných dopravných prostriedkov (KP 35.12. a 35.3) s obstarávacou cenou prevyšujúcou 1 400 000 Sk zo sumy rovnajúcej sa 50 % z obstarávacej ceny, ktorá sa považuje za vstupnú cenu. 

Limity pre osobné automobily boli stanovované nasledovne: 

Výška limitu	Účinnosť	Právna norma	Daňové odpisy
450 000 Sk	Od 1. 1. 1999	§ 58b ods. 1 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov	Maximálne zo vstupnej ceny 450 000 Sk ako výdavok ovplyvňujúci základ dane
	Od 1. 1. 2000	§ 24 ods. 2 písm. a) bod 1 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov
800 000 Sk	Od 29. 8. 2002	§ 24 ods. 2 písm. a) bod 1 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov	Maximálne zo vstupnej ceny 800 000 Sk už od roku 2002 ako výdavok ovplyvňujúci základ dane

Uvedené limity odpisov dopravných prostriedkov sa použijú len na dopravné prostriedky obstarané po 31. 12. 1998. 

Príklad č. 1: 

Podnikateľ v roku 2000 kúpil osobný automobil v obstarávacej cene 845 tis. Sk. Zaradil ho do podnikania a rozhodol sa odpisovať ho rovnomerne. 

Výpočet daňových odpisov bude nasledovný: 

r. 2000    450 000 x 14,2 % = 63 900 Sk 

r. 2001    450 000 x 28,6 % = 128 700 Sk 

r. 2002    800 000 x 28,6 % = 228 800 Sk 

r. 2003    800 000 x 28,6 % = 228 800 Sk 

V súvislosti s výpočtom daňových odpisov je potrebné upozorniť na zmeny niektorých ustanovení zákona o daniach z príjmov, ktoré nastali s účinnosťou od 1. 1. 2003: 

• zmena vstupných cien 

Názov	Vstupná cena do 31. 12. 2002	Vstupná cena od 1. 1. 2003	Právna norma
Hmotný majetok	nad 20 000 Sk	nad 30 000 Sk	§ 26 ods. 2 písm. a)
Nehmotný majetok	nad 40 000 Sk	nad 50 000 Sk	§ 26 ods. 7
Technické zhodnotenie	nad 20 000 Sk	nad 30 000 Sk	§ 33 ods. 1

Zákon o dani z príjmov definuje vstupnú cenu na účely odpisovania v závislosti od spôsobu obstarania majetku s odvolaním sa na zákon o účtovníctve. 

• zmena doby odpisovania 

Odpisová skupina	Doba odpisovania do 31. 12. 2002	Doba odpisovania od 1. 1. 2003	Právna norma
1  2  3  4  5	4 roky  8 rokov  15 rokov  30 rokov  40 rokov	4 roky  6 rokov  12 rokov  20 rokov  30 rokov	§ 30 ods. 1

• zmena ročných odpisových sadzieb pri rovnomernom odpisovaní 

Odpisová skupina	Ročná odpisová sadzba – § 31 ods. 1
	V prvom roku odpisovania		V ďalších rokoch odpisovania		Pre zvýšenú vstupnú cenu
	Do 31. 12. 2002	Od 1. 1. 2003	Do 31. 12. 2002	Od 1. 1. 2003	Do 31. 12. 2002	Od 1.1. 2003
1	14,2	14,2	28,6	28,6	25	25
2	6,2	8,5	13,4	18,3	12,5	16,7
3	3,4	4,3	6,9	8,7	6,7	8,4
4	1,4	3,1	3,4	5,1	3,4	5
5	1,5	1,4	2,5	3,4	2,5	3,4

• zmena koeficientov pri zrýchlenom odpisovaní 

Odpisová skupina	Koeficient pre zrýchlené odpisovanie – § 32 ods. 1
	V prvom roku odpisovania		V ďalších rokoch odpisovania		Pre zvýšenú vstupnú cenu
	Do 31. 12. 2002	Od 1. 1. 2003	Do 31. 12. 2002	Od 1. 1. 2003	Do 31. 12. 2002	Od 1. 1. 2003
1	4	4	5	5	4	4
2	8	6	9	7	8	6
3	15	12	16	13	15	12
4	30	20	31	21	30	20
5	40	30	41	31	40	30

Pri zmene doby odpisovania, zmene ročnej odpisovej sadzby a koeficientu, ktoré nastali v roku 2003 je daňovník povinný, v zmysle § 58 ods. 4 zákona o daniach z príjmov, vykonať zmenu už odpisovaného majetku v zdaňovacom období, v ktorom zmena nadobudla účinnosť, t. j. v roku 2003, pričom už uplatnené odpisy sa spätne neupravujú. 

Príklad č. 2: 

Podnikateľ v roku 2001 kúpil čerpadlo za 100 tis. Sk. Zaradil ho do druhej odpisovej skupiny, uplatňuje rovnomerné daňové odpisy. 

Výpočet odpisov počas celej doby odpisovania bude nasledovný: 

r. 2001    100 000 x 6,2 % = 6 200 Sk 

r. 2002    100 000 x 13,4 % = 13 400 Sk 

r. 2003    100 000 x 18,3 % = 18 300 Sk  

v tomto roku dochádza ku skráteniu doby odpisovania a zmene ročnej odpisovej sadzby 

r. 2004    100 000 x 18,3 % = 18 300 Sk 

r. 2005    100 000 x 18,3 % = 18 300 Sk 

r. 2006    100 000 x 18,3 % = 18 300 Sk 

r. 2007     7 200 Sk 

spolu:    100 000 Sk 

V poslednom roku odpisovania, aj keď je už siedmym rokom odpisovania, sa daňový odpis uplatní vo výške zostatkovej daňovej ceny, resp. do výšky vstupnej ceny. 

Zákon o daniach z príjmov v súvislosti so zmenou vstupných cien pre odpisovanie majetku v § 58c ods. 5 a 6upravuje doodpisovanie dlhodobého nehmotného a hmotného majetku odpisovaného k 31. 12. 2002 s obstarávacou cenou nižšou alebo rovnou ako 50 tis. Sk pri nehmotnom majetku a obstarávacou cenou 30 tis. Sk a nižšou pri hmotnom majetku. Takýto majetok je možné doodpisovať už zvoleným spôsobom odpisovania alebo daňovú zostatkovú cenu zahrnúť v roku 2003 do daňových výdavkov jednorazovo. 

Podľa Postupov účtovania s účinnosťou od 1. 1. 2003 sa v zmysle § 14 ods. 1 aj v jednoduchom účtovníctve môžu vypočítavať účtovné odpisy. Daňovým výdavkom sú však len odpisy vypočítane v zmysle daňových zákonov. 

• zostatková cena hmotného a nehmotného majetku pri jeho vyradení predajom alebo likvidáciou (pozri príklad č. 18) 

Tu sa rieši uplatnenie tej časti výdavkov na obstaranie hmotného a nehmotného majetku, ktorá v čase predaja alebo likvidácie ešte nebola zahrnutá do daňových výdavkov formou odpisov. Zákon o daniach z príjmov vymedzuje okruh majetku, u ktorého sa zostatková cena môže zahrnúť do základu dane len do výšky príjmov z jeho predaja, čo znamená, že prípadná strata z predaja (ak zostatková cena prevyšuje príjem z predaja) je daňovo neuznaná. Ide o tento okruh majetku: 

• prístroje určené pre domácnosť (KP 29.7), 
• televízne a rozhlasové prijímače a prístroje na záznam a reprodukciu zvuku alebo obrazu (KP 32.3), ktoré sa nevyužívajú na zabezpečenie príjmov formou poskytovania služieb alebo sa nepoužívajú na účely zabezpečovania majetku daňovníka, 
• nábytok (KP 36.1), 
• hudobné nástroje (KP 36.3), 
• zariadenia určené na stolové alebo spoločenské hry (KP 36.50.4), 
• nástroje, prístroje a modely určené na predvádzacie účely (KP 36.63.74), 
• umelé kvetiny (KP 36.63.77), 
• osobné automobily (KP 34.10.2), nákladné terénne automobily (KP 34.10.4 a 34.10.54), motocykle a prívesné vozíky k motocyklom (KP 35.41.1), 
• osobné dopravné prostriedky (KP 35.12 a 35.3). 
• zostatková cena hmotného a nehmotného majetku z dôvodu škody 

Zákon o účtovníctve od 1. 1. 2003 definuje škodu ako neodstrániteľné poškodenie alebo zničenie majetku. Vo všeobecnosti platí, že do základu dane sa v plnej výške môžu zahrnúť len škody daňovníkom nezavinené [§ 24 ods. 2 písm. k) zákona o daniach z príjmu]. Ostatné škody sa zahrnú do základu dane len do výšky náhrad za škodu [§ 25 ods. 1 písm. n) zákona o daniach z príjmov]. 

• zostatková cena hmotného majetku, ktorý je daňovník povinný odovzdať podľa osobitných predpisov 

a to zákona č. 138/1973 Zb. o vodách (od 1. 6. 2002 nahradený zákonom č. 184/2002 Z. z.). Ide o zariadenia na rozvod vody. Zostatková cena sa znižuje o prijaté dotácie na obstaranie tohto majetku. 

• predaj hmotného majetku vylúčeného z odpisovania 

Tu sa rieši možnosť zahrnúť do výdavkov aj výdavky spojené s predajom majetku, ktorý je z odpisovania, t. j. prenášania do výdavkov formou odpisov, vylúčený. Do daňových výdavkov sa teda zahrnú výdavky spojené s nadobudnutím takéhoto majetku v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k predaju majetku. Výnimku predstavuje neodpisovaný majetok vymedzený v § 24 ods. 2 písm. e), pri ktorom možno výdavok spojený s nadobudnutím zahrnúť len do výšky príjmu z predaja. 

Príklad č. 3: 

Podnikateľ podniká v oblasti vinohradníctva a v roku 2001 kúpil vinicu za 1,5 mil. Sk. V roku 2003 ju predal za 1 mil. Sk. 

Ide o majetok vylúčený z odpisovania, preto v zdaňovacom období roku 2003 podnikateľ do daňových výdavkov zaúčtuje obstarávaciu cenu vo výške 1,5 mil. Sk. Vznikne mu daňová strata z predaja vo výške 0,5 mil. Sk. 

• povinné výdavky podľa osobitných zákonov 

Ide o povinné poplatky, resp. platby v zmysle zákonov, napr.: 

• č. 152/1994 Z. z. o sociálnom fonde – povinný výdavok na tvorbu sociálneho fondu, 
• č. 212/1995 Z. z. o koncesionárskych poplatkoch – povinný výdavok za televízne a rozhlasové prijímače zaradené v majetku podnikateľa – aj napriek tomu, že výdavky na obstaranie televíznych a rozhlasových prijímačov nie sú uznané daňové výdavky, 
• č. 223/2001 Z. z. o odpadoch – povinný odvod do Recyklačného fondu, 
• č. 381/2001 Z. z. o povinnom zmluvnom poistení zodpovednosti za škodu spôsobenú prevádzkou motorového vozidla. 
• výdavky na prevádzku vlastného zariadenia na ochranu životného prostredia 

Tu ide o prevádzkové náklady (spotreba energie, opravy, údržba a pod.) zariadení ako napr. čističky odpadových vôd výrobných alebo poľnohospodárskych firiem. Nejde o výdavky na obstaranie alebo technické zhodnotenie takýchto zariadení. 

• vytvorené rezervy podľa osobitných predpisov – zákon č. 368/1999 Z. z. o rezervách a opravných položkách na zistenie základu dane z príjmov(pozri príklad č. 22) 

Tento zákon upravuje rezervy v bankovníctve, v poisťovníctve, rezervy na opravu hmotného majetku, rezervy na lesnú pestovateľskú činnosť a ostatné rezervy. Z nášho pohľadu je najdôležitejšia rezerva na opravu hmotného majetku, ktorá sa môže tvoriť sa týchto podmienok: 

• ten, kto vytvára rezervu, musí mať k hmotnému majetku vlastnícke právo alebo musí byť nájomcom majetku, rezerva sa môže tvoriť aj na majetok prenajatý formou finančného lízingu počas doby trvania nájmu aj po skončení a odkúpení prenajatej veci nájomcom, 
• doba odpisovania hmotného majetku v zmysle zákona o daniach z príjmov musí trvať osem a viac rokov, 
• rezerva sa tvorí na základe vypracovaného rozpočtu nákladov, 
• rezerva sa môže tvoriť rovnomerne do výšky 80 % vstupnej alebo zvýšenej vstupnej ceny hmotného majetku evidovaného v účtovníctve ku koncu účtovného obdobia predchádzajúceho roku, v ktorom sa rezerva začne tvoriť, 
• doba tvorby rezervy je najmenej dva roky, najviac však obdobie, ktoré nesmie prekročiť polovicu doby odpisovania hmotného majetku určenú zákonom o daniach z príjmov. Od 1. 1. 2003 došlo ku skráteniu lehôt odpisovania v 2. a 5. odpisovej skupine, čo má za následok: 
• v 2. odpisovej skupine sa už rezerva tvoriť nemôže, 
• v 3. odpisovej skupine môže byť tvorba rezervy najviac 6 rokov, 
• vo 4. odpisovej skupine môže byť tvorba rezervy najviac 10 rokov, 
• v 5. odpisovej skupine môže byť tvorba rezervy najviac 15 rokov. 
• výdavky na pracovné a sociálne podmienky a starostlivosť o zdravie 

Ide o výdavky vynaložené na: 

• bezpečnosť a ochranu zdravia pri práci a hygienické vybavenie pracovísk, ktorých povinnosť ukladá Zákonník práce, zákon o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci a pod., napr. poskytovaním ochranných pracovných prostriedkov, pracovného ošatenia označeného znakom zamestnávateľa, 
• starostlivosť o zdravie zamestnancov, vyplývajúcu zo zákona o zdravotnej starostlivosti formou zabezpečenia a úhrad nákladov na vstupné a preventívne zdravotné prehliadky, rehabilitačné pobyty zamestnancov, u ktorých to vyžaduje právny predpis, 
• vzdelávanie a rekvalifikáciu zamestnancov, vyplývajúcu z práva na odborné vzdelanie garantované Zákonníkom práce. Výdavky na vzdelanie, prehĺbenie alebo rozšírenie kvalifikácie, na rekvalifikáciu sú daňovými výdavkami len v prípade, že vzdelávanie súvisí s predmetom činnosti daňovníka, 
• príspevky na stravovanie zamestnancov, vyplývajúcich z povinnosti zamestnávateľa zabezpečiť stravovanie všetkým zamestnancom buď vo vlastnom stravovacom zariadení, v inom stravovacom zariadení, alebo formou stravovacích poukážok. Zákonník práce stanovuje, že uznaným daňovým výdavkom je príspevok zamestnávateľa poskytovaný svojim zamestnancom podľa § 152, zároveň ukladá zamestnávateľovi prispievať na stravovanie zamestnancom vo výške najmenej 55 % z ceny jedla, najviac však do výšky 55 % stravného poskytovaného pri pracovnej ceste v trvaní 5 až 12 hodín podľa zákona o cestovných náhradách, čo v súčasnosti predstavuje čiastku 39,60 Sk (55 % zo 72 Sk). Zamestnávateľ zároveň musí prispieť na stravovanie aj zo sociálneho fondu v zmysle zákona č. 152/1994 Z. z. o sociálnom fonde. Výška príspevku nie je priamo stanovená. Zamestnávateľ je povinný prispievať na stravovanie a regeneráciu pracovnej sily vo výške 30 % z povinného prídelu do sociálneho fondu. 

Príklad č. 4: 

Podnikateľ, ktorý nie je platiteľom DPH, zabezpečuje stravovanie zamestnancov formou stravovania v zariadení iného podnikateľa, ktorý mu za september fakturoval stravnú jednotku za 60 Sk v počte 100 ks. Príspevok zo sociálneho fondu (SF) je 1 Sk na 1 obed. 

Rozpis ceny: 

• 55 % z ceny obeda do nákladov 33 Sk x 100 ks = 3 300 Sk 
• 45 % mimo základu dane 27 Sk x 100 ks = 2 700 Sk 
• príspevok za SF 1 Sk x 100 ks = 100 Sk 
• úhrada od zamestnancov 26 Sk x 100 ks = 2 600 Sk 

Do daňových výdavkov sa na základe dodávateľskej faktúry v peňažnom denníku zaúčtuje ako výdaj peňažných prostriedkov 6 000 Sk v členení: 

• 3 300 Sk ako výdaj ovplyvňujúci základ dane – prevádzková réžia, 
• 2 700 Sk ako výdaj neovplyvňujúci základ dane – ostatné výdaje. 

Úhrada príspevku zo sociálneho fondu sa zaúčtuje ako úbytok prostriedkov sociálneho fondu v knihe sociálneho fondu vo výške 100 Sk. 

Úhrada od zamestnancov sa zaúčtuje ako príjem peňažných prostriedkov a príjem neovplyvňujúci základ dane – ostatné príjmy vo výške 2 600 Sk. 

Príklad č. 5: 

Podnikateľ – platiteľ DPH, prevádzkuje vlastné stravovacie zariadenie, v ktorom poskytuje aj závodné stravovanie svojim zamestnancom. Hodnota obeda v závodnom stravovaní je 60 Sk bez DPH. V septembri poskytol vlastným zamestnancom 200 obedov. Príspevok zo sociálneho fondu je 2 Sk na 1 obed. 

Rozpis ceny: 

• 55 % z ceny 33 Sk 
• 45 % z ceny – základ pre výpočet DPH 27 Sk 
• 14% DPH 3,80 Sk (27 x 14% = 3,78) 
• cena stravného s DPH 30,80 Sk 
• príspevok zo sociálneho fondu 2 Sk 
• úhrada od zamestnancov 28,80 Sk x 200 ks = 5 760 Sk 

Pri výpočte DPH podnikateľ postupuje podľa § 8 ods. 5 zákona č. 289/1995 Z. z. o DPH a do základu dane nezahŕňa výdavok podľa § 24 ods. 2 písm. i) bod 4 zákona o daniach z príjmov, t. j. príspevok v zmysle Zákonníka práce vo výške 55 % ceny obeda. Podľa § 7 ods. 1 zákona o DPH zvýši základ dane o poskytnutý príspevok zo sociálneho fondu. 

Účtovanie príkladu je nasledovné: 

• všetky náklady na prípravu obedov sú zaúčtované vo výdavkoch ovplyvňujúcich základ dane pri bežnom účtovaní, 
• úhrada od zamestnancov za obedy vo výške 5 760 Sk sa zaúčtuje v peňažnom denníku ako príjem peňažných prostriedkov v hotovosti a v ďalšom členení 5 000 Sk ako príjem ovplyvňujúci základ dane – tržba za stravu a 760 Sk ako príjem neovplyvňujúci základ dane – DPH, 
• príspevok zo sociálneho fondu vo výške 400 Sk sa zaúčtuje v peňažnom denníku ako príjem peňažných prostriedkov a v ďalšom členení ako príjem ovplyvňujúci základ dane – tržba za stravu. 

Z uvedených príkladov vyplýva, že v jednoduchom účtovníctve je možné použiť viac spôsobov účtovania poskytnutého stravovania zamestnancom. Z daňového hľadiska je však dôležité, aby pri každom spôsobe účtovania ostalo v daňových výdavkoch len 55 % ceny stravného (u platiteľov DPH cena bez DPH, u neplatiteľov aj s DPH), maximálne však vo výške 55 % z ceny stravného poskytovaného pri pracovných cestách v trvaní 5 až 12 hodín podľa zákona o cestovných náhradách. 

• mzdové a ostatné pracovnoprávne nároky zamestnancov, v rozsahu danom Zákonníkom práce a inými pracovnoprávnymi a mzdovými predpismi, ktorých výška a rozsah poskytnutia môžu byť stanovené v kolektívnej zmluve, 
• príspevok maximálne 1 000 Sk ročne na ubytovanie v zariadeniach cestovného ruchu na území Slovenskej republiky počas dovolenky zamestnanca alebo osoby podnikateľa, resp. samostatne zárobkovo činnej osoby. U fyzickej osoby – zamestnávateľa, ktorá má príjmy z podnikania, je tento vyplatený príspevok, pre seba aj zamestnancov, plne uznaný daňový výdavok. U zamestnanca je tento príjem súčasťou základu dane z príjmov zo závislej činnosti a funkčných požitkov. 
  • výdavky na pracovné cesty, a to do výšky, na ktorú vzniká nárok podľa zákona č. 283/2002 Z. z. o cestovných náhradách: 
  • na ubytovanie, dopravu hromadnými dopravnými prostriedkami a na nevyhnutné výdavky spojené s pracovnou cestou (napr. parkovné, poplatky za použitie diaľnic, poplatky za telefonické hovory, ak boli použité na služobné účely) v preukázanej výške, 
  • ak pracovnú cestu vykonáva zamestnanec motorovým vozidlom, ktoré nie je vo vlastníctve alebo v nájme zamestnávateľa, vo výške náhrady výdavkov za spotrebované pohonné látky a sadzby základnej náhrady, 
  • stravné a vreckové pri zahraničných pracovných cestách do výšky 40 % nároku na stravné, 
  • stravné pri tuzemských pracovných cestách pre zamestnancov, 
  • ak pracovnú cestu vykonáva podnikateľ vlastným motorovým vozidlom, o ktorom neúčtuje ani neúčtoval ako o majetku využívanom na podnikanie, vo výške náhrady výdavkov za spotrebované pohonné látky a sadzby základnej náhrady. 

Do výdavkov možno zahrnúť len výdavky v rozsahu uvedenom v zákone o cestovných náhradách. Keď sú niektoré výdavky, hoci aj opodstatnené alebo vyššie ako je nárok, alebo vzniknú v rozpore so zákonom, nemožno ich považovať za výdavky na pracovné cesty. 

Úpravu sadzieb stravného pri zahraničných a tuzemských pracovných cestách a základných náhrad za používanie cestných motorových vozidiel vykonáva Ministerstvo práce, sociálnych vecí a rodiny SR formou opatrení. 

Vybrané sadzby stravného pri zahraničných pracovných cestách platné od 1. 1. 2003 

Krajina	Kód	Denná sadzba
Česká republika	CZK	550
Maďarsko	USD	42
Poľsko	USD	44
Rakúsko	EUR	40
Rusko	USD	40
Nemecko	EUR	35
Ukrajina	USD	43
USA	USD	49
Chorvátsko	EUR	35
Bielorusko	USD	46
Bulharsko	USD	33
Dánsko	USD	38
Fínsko	EUR	46
Francúzsko	EUR	48
Grécko	EUR	55
Holandsko	EUR	50
Kanada	CAD	47
Nórsko	USD	60
Rumunsko	USD	45
Švajčiarsko	CHF	84
Švédsko	USD	44
Taliansko	EUR	50
Turecko	USD	50

Sadzby stravného pri tuzemských pracovných cestách a sadzby základných náhrad za používanie cestných motorových vozidiel v priebehu roku 2003 sú nasledovné: 

Opatrenie MPSVaR SR uverejnené v Zbierke zákonov	Sadzby patria od	Stravné
		Dľžka trvania pracovnej cesty v hodinách
		Od 5 do 12	Od 12 do 18	Nad 18
č. 338/2002	1. 7. 2002	72 Sk	110 Sk	170 Sk

Opatrenie MPSVaR SR uverejnené v Zbierke  zákonov	Náhrada patrí od	Sadzba základnej náhrady za 1 km jazdy
		Jednostopové vozidlá a trojkolky	Osobné cestné motorové vozidlá
č. 339/2002	1. 7. 2002	1,3	4,7
č. 198/2003	1. 7. 2003	1,5	5,4

Náhrada výdavkov za spotrebované pohonné látky sa prepočíta podľa spotreby uvedenej v technickom preukaze vozidla spôsobom podľa § 7 ods. 4 zákona č. 283/2002 Z. z. o cestovných náhradách a ceny pohonných látok platných v čase použitia motorového vozidla. 

Zákon o daniach z príjmov osobitne špecifikuje poskytovanie náhrad spojených s prevádzkovaním motorového vozidla pri výkone pracovnej cesty pri podnikateľoch, resp. daňovníkoch s príjmami podľa § 7 zákona o daniach z príjmov. V princípe majú podnikatelia rovnaký nárok na náhradu výdavkov za spotrebované pohonné hmoty a základnú náhradu. V prípade podnikateľov však musí ísť o vozidlo vlastné (keď je podnikateľ právoplatným vlastníkom vozidla) a zároveň, o ktorom podnikateľ v súčasnosti neúčtuje ani v minulosti neúčtoval ako o vozidle využívanom na podnikanie. Môže ísť aj o vozidlo, ktoré je v bezpodielovom vlastníctve manželov. 

V takýchto prípadoch sa nerozlišuje, či podnikateľ, preplácajúci výdavky za spotrebované pohonné látky a iné nevyhnutné náklady, je alebo nie je platiteľom DPH. Túto službu prepláca súkromnej osobe, či už zamestnancovi alebo sebe ako vlastníkovi motorového vozidla. V žiadnom prípade si nemôže uplatniť odpočet DPH. 

Príklad č. 6: 

Zamestnanec vykonal dňa 30. 9. 2003 pracovnú cestu vlastným motorovým vozidlom. Spotreba pohonných látok podľa normy EHK podľa technického preukazu pri rýchlosti 90 km/h je 5,6 l/100 km, pri rýchlosti 120 km/h je 6,3 l/100 km a v meste 8,2 l/100 km. Zamestnanec načerpal benzín Super 95 v cene za 1 liter 33,60 Sk. Počet odjazdených km spolu 125 km. Doba trvania pracovnej cesty od 6,00 hod. do 20,30 hod. 

Zamestnanec má nárok na: 

• náhradu za spotrebované pohonné látky
  priemerná spotreba: (5,6 + 6,3 + 8,2) : 3 = 6,7 l/100 km
  náhrada za spotrebu: 125 x 6,7/100 x 33,60 = 281,40 Sk 
• základná náhrada 125 km x 5,40 Sk = 675 Sk 
• stravné za dobu trvania pracovnej cesty 9,30 hod = 110 Sk 
• spolu: 1 066,40 Sk 

Doklady potrebné k vyúčtovaniu pracovnej cesty sú: fotokópia technického preukazu vozidla, rozpis odjazdených kilometrov, napr. na zadnej strane cestovného príkazu vo vyúčtovaní pracovnej cesty a doklad o nákupe pohonných látok z dôvodu preukaznosti ceny pohonných látok v čase použitia vozidla. 

• daňovníkom nezavinené škody: 
• vzniknuté v dôsledku živelnej pohromy (požiaru, výbuchu, blesku, víchrice s rýchlosťou nad 75 km/hod., povodne, záplavy, krupobitia, zosuvu pôdy, skál a lavín a zemetrasenia), 
• spôsobené podľa potvrdenia polície neznámym páchateľom, ak od vzniku tejto škody uplynul najmenej jeden kalendárny rok. 

V takýchto prípadoch je vzniknutá škoda uznaným daňovým výdavkom v plnej výške. Účtovanie nie je obmedzené ani skutočnosťou, že majetok poistený nebol a v prípade poistenia ani výškou náhrady. Prípadná prijatá náhrada za škodu je zdaniteľným príjmom. 

Príklad č. 7: 

Podnikateľovi vznikla v dôsledku víchrice pádom stromu na motorové vozidlo škoda. Poisťovňa vydala posudok, že ide o totálnu škodu na vozidle. Daňová zostatková cena bola 105 tis. Poisťovňa uhradila 95 tis. Sk. 

Podnikateľ zahrnie do daňových výdavkov sumu 105 tis. Sk ako výšku vzniknutej škody. Do príjmov zahrnie sumu 95 tis. Sk ako zdaniteľný príjem od poisťovne. 

• výdavky civilnej ochrany spojené s prípravou na sebaochranu a vzájomnú pomoc a so starostlivosťou o prostriedky individuálnej ochrany v súvislosti so zákonom č. 261/1998 Z. z. o civilnej ochrane obyvateľstva, 
• výdavky na zabezpečenie požiarnej ochrany v zmysle zákona č. 314/2001 Z. z. o ochrane pred požiarmi (napr. výdavky na údržbu hasiacich prístrojov, výdavky na školenie o požiarnej ochrane a pod.), 
• výdavky spojené s uchovaním výrobných schopností na zabezpečenie obranyschopnosti štátu v zmysle zákona č. 414/2002 Z. z. o hospodárskej mobilizácii (týka sa len obmedzeného okruhu podnikateľov), 
• výdavky vo výške úhrnu cien obstarania cenných papierov, s výnimkou zmeniek, a samostatne výdavky vo výške ceny obstarania obchodného podielu (s výnimkou ceny obstarania podielu na akciovej spoločnosti) a zmenky, a to v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich predaju. Daňovým výdavkom nie je obstaranie cenných papierov (cenné papiere zvyšujú majetok a obstarávajú sa zo zisku), za daňový výdavok ich možno uznať až pri predaji, a to v limitovanej výške stanovenej zákonom o daniach z príjmov v § 24 ods. 2 písm. o) a p), 
• hodnota pohľadávky pri jej postúpení do výšky príjmu plynúceho z postúpenia a cena obstarania pohľadávky nadobudnutej postúpením do výšky príjmu plynúceho z jej úhrady dlžníkom alebo postupníkom pri jej následnom postúpení, 

Príklad č. 8: 

Podnikateľ A. R. postúpil v marci svoju pohľadávku voči J. M. v hodnote 100 tis. Sk za 85 tis. Sk podnikateľovi K. Z., ktorý úhradu hneď zrealizoval. Podnikateľ K. Z. vymohol pohľadávku od J. M. v septembri len vo výške 80 tis. Sk. 

Účtovanie u podnikateľa A. R.: 

• marec – zdaniteľný príjem 85 000 Sk 
• 31. 12. 2003 – zdaniteľný príjem 15 000 Sk – v súlade s § 23 ods. 19 zákona o daniach z príjmov 

Účtovanie u podnikateľa K. Z.: 

• marec – výdavok neovplyvňujúci základ dane 85 000 Sk 
• september – zdaniteľný príjem 80 000 Sk 
• 31. 12. 2003 – daňový výdavok: cena obstarania pohľadávky, ale len do výšky príjmu 80 000 Sk. 
• výdavok vo výške odpisu nominálnej hodnoty pohľadávky 

Odpis pohľadávky z daňového hľadiska predstavuje jej uplatnenie do výdavkov. Pretože v jednoduchom účtovníctve sa účtuje len o príjmoch a výdavkoch, u pohľadávok, ktoré neboli zaplatené, neboli príjmy, nie je opodstatnený ani odpis do výdavkov. Odpis pohľadávky sa účtuje len v nadväznosti na ustanovenie § 23 ods. 12 písm. a), t. j. len pri úprave základu dane v zdaňovacom období, keď dôjde ku skončeniu podnikania. Pri skončení podnikania sa zvýši základ dane o neuhradené pohľadávky, s výnimkou pohľadávok: 

• pri ktorých súd zamietol návrh na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku, 
• ktoré neboli uspokojené na základe výsledkov konkurzného alebo vyrovnávacieho konania, 
• ak dlžník zomrel a pohľadávka nemohla byť uspokojená ani vymáhaním od dedičov, 
• ktorá nepresahuje 1 000 Sk za každú pohľadávku jednotlivo, ak sa trvale upúšťa od jej vymáhania z dôvodu, že náklady na jej vymáhanie by presiahli hodnotu pohľadávky, 
• ak majetok dlžníka nepostačuje na krytie nákladov exekučného konania alebo na krytie trov výkonu súdneho rozhodnutia a súd exekúciu alebo výkon rozhodnutia zastaví. 
• výdavok vo výške odvodu z výťažku v zmysle zákona č. 194/1990 Zb. o lotériách a iných podobných hrách, 
• výdavky na reklamu tovarov, služieb a iných výkonov súvisiacich s príjmami, a to formou: 
• inzercie v periodických a neperiodických publikáciách a iných tlačovinách, na audiovizuálnych nosičoch, v elektronických médiách, 
• zverejňovania plagátov, reklamných nápisov, transparentov, 
• propagácie a vystavovania exponátov, 
• priamych výdavkov súvisiacich so zhotovením reklám vo vlastnej réžii. 

Pri dodržaní podmienky preukázateľného vynaloženia na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov sú tieto výdavky na reklamu uznaným daňovým výdavkom.  

Iným spôsobom sa však uplatňujú výdavky na tzv. ostatnú reklamu vykonávanú prostredníctvom reklamných súťaží, ochutnávky výrobkov, obstarávania reklamných a propagačných predmetov označených obchodným menom alebo logom firmy, poskytovaním nosičov reklamy iným daňovníkom. V týchto prípadoch sa výdavky na uvedenú reklamu uplatňujú v zmysle § 34 ods. 1 zákona o daniach z príjmov formou položky odpočítateľnej od základu dane až v daňovom priznaní v limitovanej výške. V peňažnom denníku však tieto výdavky musia byť zaúčtované ako výdavky neovplyvňujúce základ dane. 

• výdavky na spotrebované pohonné látky podľa cien platných v čase ich nákupu, prepočítaných podľa spotreby uvedenej v technickom preukaze alebo ak sa táto spotreba v technickom preukaze neuvádza podľa spotreby preukázanej iným dokladom, za predpokladu, že motorové vozidlo je zaradené do podnikania a využívané na zabezpečenie a udržanie príjmov, t. j. evidované v knihe dlhodobého majetku. 

Celá výška spotreby pohonných látok vypočítaná z údajov o spotrebe v technickom preukaze v závislosti od najazdených kilometrov v príslušnom roku je uznaným daňovým výdavkom. 

U osobných automobilov sa spotreba vypočíta podľa údajov v technickom preukaze spôsobom upraveným v zákone č. 283/2002 Z. z. o cestovných náhradách. U nákladných automobilov a autobusov sa spotreba stanovuje podľa oznámenia MF SR č. 8029/2000-72 (Finančný spravodajca č. 12/2000), čo znamená, že podnikateľ musí mať vypracovanú internú smernicu, ktorou preukáže spôsob výpočtu a dôvod vyššej spotreby od tzv. základnej spotreby uvedenej v technickom preukaze.  

Podnikatelia, ktorí používajú vozidlá na priame dosahovanie príjmov formou poskytovania služieb a ich cesty, nie je možné charakterizovať ako pracovné cesty, napr., dopravné činnosti, rozvoz tovaru zákazníkom, taxislužby a pod. zahŕňajú do výdavkov spotrebované pohonné látky vo výške, aká vyplýva zo skutočne vykázanej spotreby. Takýto postup umožňuje usmernenie MF SR č. 22938/1999-72 (FS č. 22/1999) a usmernenie č. 1254/2001-72 (FS č. 5/2001). 

Daňovým výdavkom nie je samotný nákup pohonných látok ale ich spotreba. Výdavky na spotrebované pohonné látky sa počítajú z cien platných v čase ich nákupu. Pri stanovení ceny z dokladov o nákupe sa vychádza zo skutočnosti, či podnikateľ je alebo nie je platiteľom DPH. Platiteľ DPH má nárok na odpočet DPH, preto vychádza z ceny bez DPH. Neplatiteľ DPH vychádza z ceny aj s DPH. 

Dokladom k zúčtovaniu spotrebovaných pohonných látok sú doklady o kúpe pohonných látok a evidencia o prevádzke motorového vozidla, t. j. kniha jázd, na základe ktorej podnikateľ preukazuje údaje o skutočne najazdených kilometroch a čerpaných pohonných látkach. Evidencia o prevádzke motorového vozidla nie je zákonom stanovená, je však potrebná pre dokladovanie preukázateľnosti účtovania o spotrebe pohonných látok. 

• výdavky, na úhradu ktorých boli poskytnuté dotácie, podpory a príspevky zo štátneho rozpočtu, z rozpočtov obcí, zo štátnych fondov a z Národného úradu práce zahrnované do príjmov 

Zákon o daniach z príjmov rozdeľuje prijaté dotácie na tie, ktoré sú oslobodené od dane, a na tie, ktoré vchádzajú do základu dane z príjmov. Platí však základné pravidlo, že pokiaľ sú dotácie zahrnuté do príjmov daňovníka, potom aj prevádzkové výdavky, na úhradu ktorých sú dotácie použité, sú daňovým výdavkom. Naopak, ak dotácie nie sú zahrnuté do príjmov, potom prevádzkové výdavky, na úhradu ktorých boli dotácie použité, nie sú uznanými daňovými výdavkami. U výdavkov investičného charakteru sa aplikuje § 25 ods. 1 písm. a) (daňovými výdavkami nie sú výdavky na obstaranie hmotného a nehmotného majetku), § 27 ods. 2 písm. f) (z odpisovania je vylúčený hmotný a nehmotný majetok obstaraný z dotácií, podpôr a príspevkov nezahrnovaných do príjmov) a § 23 ods. 4 písm. h) (do základu dane sa nezahŕňajú príjmy prislúchajúce k výdavku, ktorý nebol uznaný za daňový výdavok). 

U podnikateľov – fyzických osôb, sú dotácie vždy predmetom dane, závisí od prijímateľa dotácií, či je alebo nie je oslobodený od dane z príjmov. Podľa § 4 ods. 1 písm. n) zákona o daniach z príjmov sú oslobodené od dane príjmy z dotácií daňovníkov, ktorí podnikajú v poľnohospodárstve alebo lesnom a vodnom hospodárstve. Podľa § 4 ods. 2 písm. b) sú od dane oslobodené plnenia poskytované v rámci aktívnej politiky trhu práce s výnimkou platieb prijatých v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 7 zákona o daniach z príjmov, t. j. ak je príjemcom podnikateľ, prijaté plnenie od dane oslobodené nie je. Rovnako je to aj s podporami a príspevkami zo štátneho rozpočtu, zo zahraničia, z rozpočtov obcí, zo štátnych fondov, t. j. ak je príjemcom podnikateľ s príjmami podľa § 7 zákona o daniach z príjmov, uvedené príjmy nie sú oslobodené od dane z príjmov v zmysle § 4 ods. 2 písm. m).  

Výdavky uhradené z poskytnutých dotácií, podpôr a príspevkov sa do daňových výdavkov uplatnia v zmysle všeobecne záväzných účtovných a daňových predpisov. Príjem dotácie na úhradu prevádzkových výdavkov sa v peňažnom denníku uvedie ako príjem zahrnovaný do základu dane. Prevádzkové výdavky sa uvedú ako výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov v druhovom členení. V prípade použitia dotácie na nákup dlhodobého hmotného alebo nehmotného majetku sa dotácia uvedie ako príjem neovplyvňujúci základ dane aj napriek tomu, že ide o príjem zdaniteľný. Výdavok na nákup majetku sa uvedie ako výdavok neovplyvňujúci základ dane. Pri uzavieraní účtovných kníh sa účtujú uzávierkové operácie, a to odpis majetku ako výdavok a pomerná časť dotácie vo výške odpisu ako príjem ovplyvňujúci základ dane. 

Príklad č. 9: 

Podnikateľ v roku 2003 obdržal dotáciu zo štátneho rozpočtu vo výške 450 tis. Sk. 400 tis. Sk použil na obstaranie výrobnej linky (v 2. odpisovej skupine pri rovnomernom odpisovaní) v celkovej hodnote 900 tis. Sk a 50 tis. Sk na úhradu prevádzkových nákladov. 

Účtovanie v peňažnom denníku bude nasledovné: 

• prijatá dotácia vo výške 400 000 Sk ako príjem neovplyvňujúci základ dane, 
• prijatá dotácia vo výške 50 000 Sk ako príjem ovplyvňujúci základ dane, 
• výdavok na obstaranie dlhodobého hmotného majetku vo výške 900 000 Sk ako výdavok neovplyvňujúci základ dane, 
• výdavok na úhradu prevádzkových nákladov vo výške 50 000 Sk ako výdavok ovplyvňujúci základ dane, 
• uzávierková účtovná operácia: odpisy vo výške 900 000 Sk x 8,5 % = 76 500 Sk ako výdavok ovplyvňujúci základ dane, 
• uzávierková operácia: pomerná časť dotácie (400 000 Sk : 900 000 Sk = 44,4 %) vo výške odpisu pripadajúceho na časť obstarávacej ceny uhradenej z dotácie: 76 500 Sk x 44,4 % = 33 966 Sk ako zvýšenie zdaniteľných príjmov. 

Úplne rovnaký je postup aj pri príspevku od Národného úradu práce na dohodnuté pracovné miesto na samozamestnávanie pre začínajúcich podnikateľov (môže ísť maximálne o 200 tis. Sk). 

III.    výdavky, ktoré sú uznaným daňovým výdavkom, ale do základu dane ich možno zahrnúť až po ich zaplatení – § 24 ods. 3 zákona o daniach z príjmov 

V sústave jednoduchého účtovníctva ide o všetky preukázateľné, v tomto ustanovení uvedené výdavky, pretože v peňažnom denníku sa účtuje iba o „zaplatených výdavkoch“. Časovo sa rozlišuje iba nájomné s právom kúpy prenajatej veci. 

Zákon o daniach z príjmov uvádza tieto výdavky: 

• príspevky právnickým osobám, ktoré je podnikateľ povinný uhradiť v súvislosti s povinným členstvom v spoločenstvách, profesných združeniach a komorách (napr. Slovenská obchodná a priemyselná komora), nepatria sem dobrovoľné príspevky, 
• poistné platené v súvislosti s príjmom, ktorý je predmetom dane, napr. komerčné poistenie majetku, poistenie činností podnikateľa zaplatené tuzemskej komerčnej poisťovni. Nepatrí sem zákonné poistenie z pracovnoprávnych vzťahov, 
• poistné na zdravotné poistenie, nemocenské poistenie a dôchodkové zabezpečenie a príspevok na poistenie v nezamestnanosti a príspevok do garančného fondu hradené zamestnávateľom v zmysle zákonov č. 273/1994 Z. z. o zdravotnom poistení, č. 274/1994 Z. z. o Sociálnej poisťovni, č. 387/1996 Z. z. o zamestnanosti. Penále a pokuty platené v zmysle týchto zákonov nie sú daňovými výdavkami, 
• daň z nehnuteľnosti, daň z prevodu a prechodu nehnuteľností, cestná daň, ďalšie dane a poplatky – správne, miestne a súdne, daň z pridanej hodnoty, ktorú je platiteľ dane povinný odviesť pri zrušení registrácie (pozri príklad č. 25), 
• nájomné za veci s právom kúpy prenajatej veci (finančný lízing) len vo výške pripadajúcej na zdaňovacie obdobie (pozri príklad č. 23), 

Znamená to, že splátky lízingu je potrebné časovo rozlíšiť a rozdeliť do jednotlivých zdaňovacích období tak, aby na jedno zdaňovacie obdobie pripadalo najviac 12 splátok, resp. toľko splátok, koľko mesiacov v roku má daňovník predmet lízingu prenajatý. 

Pri dopravných prostriedkoch využívaných pravidelne aj na iné účely ako na priame zabezpečovanie príjmov formou poskytovania služieb sa do daňových výdavkov zahrnie zaplatené nájomné rovnomerne počas celej doby nájmu: 

• pri osobných automobiloch vrátane terénnych automobilov (KP 34.10.2) a pri nákladných terénnych automobiloch (KP 34.10.4 a 34.10.54) s výnimkou osobných dodávkových automobilov, najviac suma 950 000 Sk, 
• pri osobných dopravných prostriedkoch (KP 35.12 35.3) s dohodnutým nájomným neprevyšujúcim 1 600 000 Sk, najviac suma 800 000 Sk, 
• pri osobných dopravných prostriedkoch (KP 35.12 a 35.3) s dohodnutým nájomným prevyšujúcim 1 600 000 Sk suma rovnajúca sa 50 % nájomného, 

a to vrátane kúpnej ceny, za ktorú prevzal daňovník dopravný prostriedok do vlastníctva. 

Limity finančného lízingu boli stanovované nasledovne: 

Výška limitu	Účinnosť	Právna norma	Daňové výdavky
550 000 Sk	Od 1. 1. 1999	§ 58b ods. 1 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov	Zaplatené nájomné rozpočítané rovnomerne počas celej doby nájmu najviac zo sumy 550 000 Sk ako výdavok ovplyvňujúci základ dane
	Od 1. 1. 2000	§ 24 ods. 3 písm. f) bod 1 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov
950 000 Sk	Od 29. 8. 2002	§ 24 ods. 3 písm. f) bod 1 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov	Zaplatené nájomné rozpočítané rovnomerne počas celej doby nájmu najviac zo sumy 950 000 Sk už od roku 2002 ako výdavok ovplyvňujúci základ dane

Limitovanie nájomného sa týka dopravných prostriedkov prenajatých na základe zmlúv uzatvorených po 31. 12. 1998. 

Príklad č. 10: 

Podnikateľ si v roku 2003 formou finančného lízingu na 48 mesiacov obstaral osobný automobil v celkovej hodnote 1 500 tis. Sk s dohodnutou kúpnou cenou 15 tis. Sk, ktorá nie je započítaná do lízingových splátok. 

Z pohľadu účtovníctva budú mesačné splátky tvoriť 1/48 celkovej sumy nájomného, t. j. 1 500 000 : 48 = 31 250 Sk. 

Do daňových výdavkov však môže zahrnúť len 1/48 zo sumy 950 000 Sk, ktorá je na daňové účely limitom výšky nájomného a kúpnej ceny vozidla, t. j.: 950 000 - 15 000 = 935 000 Sk  

935 000 : 48 = 19 479,20 Sk 

Za celú dobu nájmu tak podnikateľ zahrnie do daňových výdavkov z mesačných splátok spolu 935 tis. Sk a jednorazovo zaplatenú kúpnu cenu 15 tis. Sk. 

Zákon o daniach z príjmov stanovuje v § 24 ods. 4 podmienky, za ktorých môžu byť lízingové splátky uznané za daňové výdavky, a to: 

• doba nájmu musí byť dlhšia ako 20 % určenej doby odpisovania, najmenej 3 roky, 
• po skončení doby nájmu musí dôjsť k prevodu vlastníctva na doterajšieho nájomcu, 
• nový vlastník bude o majetku účtovať ako o majetku využívanom na podnikanie. 

Pri nedodržaní týchto podmienok sa do daňových výdavkov uzná nájomné do výšky odpisu podľa § 31 alebo § 32 v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k porušeniu podmienok. 

• úhrady za iné obchodné služby v zmysle kódu Klasifikácie produkcie 74.1, a to za služby súvisiace s právnym, daňovým a podnikateľským poradenstvom, činnosťou účtovnej evidencie, vedenia účtovných kníh, revíziami účtov, prieskumom trhu a verejnej mienky, 
• odplaty (provízie) za sprostredkovanie v súvislosti s dosahovanými príjmami s výnimkou provízie za sprostredkovanie predaja tovaru, kde sa do daňových výdavkov zahrnie suma najviac vo výške rozdielu medzi obstarávacou cenou a predajnou cenou tovaru, 
• príspevky na doplnkové dôchodkové poistenie, ktoré platí zamestnávateľ za svojich zamestnancov v zmysle zákona č. 123/1996 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom poistení do výšky 3 % úhrnu zúčtovaných miezd poistených zamestnancov alebo do výšky 6 % úhrnu zúčtovaných miezd poistených zamestnancov, ak ide o zamestnancov, ktorí vykonávajú práce zaradené do 3. alebo 4. kategórie v zmysle zákona č. 272/1994 Z. z. o ochrane zdravia ľudí. Príspevky, ktoré platia zamestnanci, sú súčasťou mzdových výdavkov. Základom pre výpočet daňových výdavkov na zamestnávateľom zaplatené príspevky na DDP je úhrn zúčtovaných miezd poistencov za tú časť zdaňovacieho obdobia, v ktorej boli poistení, resp. za ktorú platili príspevky na DDP, t. j. základom nie je celoročný úhrn príjmov zamestnancov prispievajúcich na DDP. 

Príklad č. 11: 

Podnikateľ ako zamestnávateľ v mesiaci september zúčtoval hrubé mzdy vo výške 125 100 Sk. Z miezd zamestnancov odviedol príspevok na DDP vo výške 6 500 Sk, ako príspevok zamestnávateľa odviedol 4 000 Sk. Poistencami DDP sú všetci zamestnanci. 

Z celkovej sumy príspevku za zamestnávateľa je daňovým výdavkom len suma 3 753 Sk, t. j. 3 % z čiastky hrubej mzdy 125 100 Sk. Rozdiel 247 Sk predstavuje nedaňový výdavok. 

• úroky z omeškania za neplnenie peňažného záväzku, a to do výšky určenej príslušnými ustanoveniami Obchodného a Občianskeho zákonníka, t. j. úroky z omeškania vyplývajúce z obchodno-záväzkových vzťahov medzi daňovníkmi. Úroky z omeškania platené štátnym a iným orgánom nie sú považované za daňové výdavky, 
• úroky z úverov a pôžičiek, pričom ide o úroky bežné, nie sankčné, 
• provízie za vymáhanie pohľadávky, ak vyplatená provízia preukázateľne súvisí s dosiahnutým príjmom a ak vymožená suma pohľadávky je najmenej vo výške vyplatenej provízie, 
• mzdové náklady vrátane náhrady mzdy zúčtované a vyplatené v zmysle pracovnoprávnych a mzdových predpisov, 
• odvod za neplnenie povinného podielu zamestnávania občanov so zmenenou pracovnou schopnosťou a občanov so zmenenou pracovnou schopnosťou s ťažším zdravotným postihnutím v zmysle zákona č. 387/1996 Z. z. o zamestnanosti, 
• príspevky na doplnkové dôchodkové poistenie, v zmysle zákona č. 123/1996 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom poistení, u daňovníkov s príjmami podľa § 7, a to najviac do výšky 10 % z celoročného príjmu, najviac však 24 000 Sk ročne. 

5. Nedaňové výdavky 

Opačným pojmom k daňovým výdavkom sú „nedaňové výdavky“. Zákon o daniach z príjmov však takýto pojem nepozná, v § 25 pojednáva o výdavkoch, ktoré nie sú daňovými výdavkami (význam je však ten istý). 

Daňovými výdavkami nie sú výdavky, ktoré nesúvisia s dosahovaním, zabezpečením a udržaním príjmov (pozri príklady č. 26 a č. 30), výdavky, ktorých vynaloženie nie je dostatočne preukázané a ďalšie zákonom stanovené výdavky ako napr.: 

• výdavky na obstaranie hmotného a nehmotného majetku, výdavky na obstaranie hmotného a nehmotného majetku vylúčeného z odpisovania, 
• výdavky vo výške ceny obstarania cenných papierov a obchodných podielov (pozri príklad č. 20), 
• penále a pokuty s výnimkou zmluvných pokút, zvýšenie dane, úroky platené za obdobie odkladu platenia daní a cla. Takéto penále a pokuty majú charakter sankcie za nedodržanie právnych predpisov, účtovným nákladom sú, ale nie sú uznaným daňovým výdavkom, 
• prirážky k základným sadzbám poplatkov za znečisťovanie ovzdušia a za ukladanie odpadov, 
• prirážky k základným odplatám za vypúšťanie odpadových vôd, 
• výdavky vynaložené na príjmy oslobodené od dane alebo príjmy nezahrnované do základu dane, 
• výdavky presahujúce limity stanovené zákonom o daniach z príjmov alebo osobitnými predpismi, 
• tvorba rezervných alebo iných účelových fondov, 
• vklad do základného imania alebo nákup podielov, 
• manká a škody presahujúce prijaté náhrady, s výnimkou daňovníkom nezavinených škôd (pozri príklad č. 29), 
• zostatková cena trvale vyradeného hmotného a nehmotného majetku, s výnimkou zostatkovej ceny hmotného a nehmotného majetku vyradeného predajom alebo likvidáciou alebo v dôsledku škôd, 
• výdavky na technické zhodnotenie, 
• dane zaplatené za iného daňovníka, s výnimkou dane z nehnuteľnosti zaplatenej pôvodným vlastníkom pri zmene vlastníka počas zdaňovacieho obdobia, 
• daň z dedičstva, daň z darovania, daň z príjmov fyzických osôb, 
• výdavky na reprezentáciu, 
• výdavky na osobnú potrebu daňovníka vrátane výdavkov na ochranu osoby daňovníka a jeho majetku nevloženého do podnikania, 
•  tvorba opravných položiek s výnimkou: 
• opravných položiek, o ktorých zákon č. 368/1999 Z. z. o rezervách a opravných položkách pre zistenie základu dane ustanoví, že sú daňovými výdavkami, 
• opravnej položky k nadobudnutému majetku (pozri príklad č. 19), 
• výdavky na nákup vlastných akcií, 
• daň z pridanej hodnoty u platiteľov tejto dane s výnimkou dane z pridanej hodnoty zaplatenej pri zrušení registrácie (pozri príklad č. 25), 
• výdavky vrátane odpisov na obstaranie televíznych a rozhlasových prijímačov, prístrojov pre záznam a reprodukciu zvuku alebo obrazu s výnimkou prípadov ak sa používajú na zabezpečenie príjmov formou poskytovania služieb alebo na účely zabezpečovania ochrany majetku. 

Pracovný list – výdavky v jednoduchom účtovníctve 

Aké	Ktoré	Právny predpis – zákon o daniach z príjmov
Daňové	všetky preukázateľné  vo výške limitu podľa osobitných predpisov  v rozsahu stanovenom zákonom o daniach z príjmov  časovo rozlíšené – finančný lízing  zaúčtované v účtovníctve daňovníka  vynaložené na dosiahnutie, udržanie a zabezpečenie príjmov	§ 24 ods. 1  § 24 ods. 2  § 24 ods. 3
Nedaňové	ktoré nesúvisia s dosahovaním, zabezpečením a udržaním príjmov  výdavky dostatočne nepreukázané  stanovené zákonom o daniach z príjmov	§ 25 ods. 1  § 25 ods. 2

6. Inventarizácia majetku a záväzkov 

Povinnosť vykonávať inventarizáciu majetku a záväzkov je taxatívne stanovená v § 6 ods. 3 zákona o účtovníctve. Inventarizácii je venovaná piata časť zákona, ktorá v § 29 a § 30 upravuje spôsob jej vykonávania. 

Inventarizácia predstavuje najdôležitejšiu časť uzávierkových prác. Bez vykonania inventarizácie účtovníctvo nespĺňa jedno zo základných požiadaviek, t. j. nie je preukazné a nepodáva pravdivý a verný obraz o majetku a záväzkoch a hospodárskom výsledku účtovnej jednotky. Organizácia a praktický spôsob vykonania inventarizácie je v kompetencii účtovnej jednotky. Je potrebné, aby účtovné jednotky mali vypracovanú internú smernicu na vykonávanie inventarizácie, rozpracovanú na vlastné podmienky. 

Účelom inventarizácie je preukázať, či stav majetku a záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov v účtovníctve zodpovedá skutočnosti. Predmetom inventarizácie je všetok majetok a záväzky, ktoré účtovná jednotka vedie v účtovnej evidencii. 

Z ustanovenia § 29 ods. 2 zákona o účtovníctve vyplýva, že účtovné jednotky vykonávajú inventarizáciu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje riadna alebo mimoriadna účtovná závierka, inventarizáciu tak môžeme rozdeliť na: 

• riadnu inventarizáciu, pri ktorej sa overuje stav majetku a záväzkov v rámci uzávierkových prác pri vykonaní riadnej účtovnej závierky ku koncu riadneho účtovného obdobia, spravidla k 31.12. bežného roka, 
• mimoriadnu inventarizáciu, pri ktorej sa overuje stav majetku a záväzkov v rámci mimoriadnej účtovnej závierky, napr. pri ukončení činnosti. Mimoriadnu inventarizáciu možno vykonať aj pri iných situáciách, napr. pri uzatváraní dohody o hmotnej zodpovednosti so zamestnancom, pri živelnej udalosti a pod. 

Pri zásobách je možné inventarizáciu vykonávať priebežne, avšak stav musí byť vykázaný ku koncu riadneho účtovného obdobia. Pri hmotnom majetku, okrem zásob a peňažných prostriedkov v hotovosti, je možné inventarizáciu vykonávať v dlhšej lehote, ktorá však nesmie prekročiť dva roky. Pri peňažných prostriedkoch v hotovosti musia účtovné jednotky vykonávať inventarizáciu najmenej 4-krát ročne, z toho jednu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje riadna účtovná závierka. 

Inventarizácia zahŕňa celý komplex činností, ktoré môžeme rozdeliť na tieto úkony: 

• zistenie skutočného stavu jednotlivých zložiek majetku a záväzkov vykonaním fyzickej, dokladovej alebo kombinovanej inventúry a zapísanie zistených skutočností do inventúrnych súpisov, 
• porovnanie skutočného stavu a účtovného stavu jednotlivých zložiek majetku a záväzkov a vyčíslenie prípadných inventarizačných rozdielov, 
• zistenie príčin inventarizačných rozdielov a miery zodpovednosti hmotne zodpovedných pracovníkov, 
• rozhodnutie o vysporiadaní inventarizačných rozdielov, 
• spísanie súhrnného inventarizačného zápisu, 
• zaúčtovanie inventarizačných rozdielov do účtovného obdobia, za ktoré sa inventarizácia vykonala. 

Je vhodné, aby sa pri zisťovaní skutočného stavu majetku zistila aj úroveň ochrany a údržby majetku, poškodenia alebo znehodnotenia majetku, aby sa analyzoval stav záväzkovopohľadávkových vzťahov. Postup pri inventarizácii by mal byť organizovaný tak, aby sa zabezpečilo úplné a správne zistenie skutočného stavu majetku bez narušenia prevádzky. 

6.1 Inventúra, inventúrne súpisy, inventarizačné zápisy 

Skutočné stavy hmotného majetku sa zisťujú fyzickou inventúrou. Pri fyzickej inventúre sa zisťuje stav majetku podľa jednotiek množstva (kg, ks, m) spočítaním, vážením, meraním, obhliadkou a pod. Fyzickú inventúru hmotného majetku, ktorú nemožno vykonať ku dňu zostavenia riadnej ročnej účtovnej závierky, je možné vykonávať v priebehu októbra, novembra a decembra, prípadne aj v januári nasledujúceho roka, musí sa však preukázať stav k 31. 12. bežného roka pomocou prírastkov a úbytkov majetku. 

Pri pohľadávkach, záväzkoch, finančných investíciách, opravných položkách, rezervách a pod., kde nie je možné vykonať fyzickú inventúru, sa skutočný stav zisťuje dokladovou inventúrou. Pri tomto spôsobe sa preverí správnosť zostatku na základe dokladov (daňových dokladov, zmlúv, listín a pod.). 

Pri niektorých druhoch majetku sa môže vykonať kombinovaná inventúra, t. j. fyzická aj dokladová. Napríklad pri inventarizácii budov sa dokladovou inventúrou overujú vlastnícke práva na základe výpisu z katastra nehnuteľností a fyzickou obhliadkou sa overuje skutočný stav. 

Skutočné stavy majetku a záväzkov zistené inventúrou sa zaznamenávajú do inventúrnych súpisov. Inventúrne súpisy sú účtovné záznamy, ktoré preukazujú vykonanie inventarizácie všetkého majetku a záväzkov, sú neoddeliteľnou súčasťou účtovníctva a účtovnej závierky a zabezpečujú preukázateľnosť účtovníctva. Náležitosti inventarizačného súpisu taxatívne určuje zákon o účtovníctve v § 30 ods. 2, sú to: 

• obchodné meno alebo názov, sídlo alebo bydlisko, prípadne miesto podnikania účtovnej jednotky, 
• deň začatia inventúry, deň, ku ktorému bola vykonaná a deň skončenia inventúry, 
• stav majetku v merných jednotkách a ocenení v súlade so zákonom, 
• miesto uloženia majetku, 
• meno, priezvisko a podpis osoby hmotne zodpovednej za majetok, 
• zoznam záväzkov a ich ocenenia, 
• zoznam skutočného stavu rozdielu majetku a záväzkov, 
• údaje na posúdenie reálnosti ocenenia majetku a záväzkov, 
• meno, priezvisko a podpisový záznam osôb zodpovedných za zistenie skutočného stavu majetku, 
• poznámky. 

Forma vypracovania inventarizačného súpisu nie je určená, preto účtovné jednotky môžu použiť predtlačené formuláre tlačív, ručne písané súpisy alebo zostavy vyhotovené výpočtovou technikou. 

Skutočné stavy majetku a záväzkov zistené fyzickou alebo dokladovou inventúrou sa po ich zaznamenaní v inventúrnych súpisoch musia porovnať s účtovným stavom a výsledky porovnania zapísať do inventarizačného zápisu. Inventarizačný zápis je účtovný záznam, ktorým sa preukazuje vecná správnosť účtovníctva. Jeho náležitosti určuje zákon o účtovníctve v § 30 ods. 3 a sú to: 

• obchodné meno alebo názov, sídlo alebo bydlisko a miesto podnikania účtovnej jednotky, 
• výsledky porovnania skutočného a účtovného stavu, 
• výsledky posúdenia reálnosti ocenenia majetku a záväzkov, 
• meno, priezvisko a podpisy zodpovedných osôb. 

Inventarizačný zápis ako účtovný záznam je v zákone definovaný prvýkrát, t. j. predchádzajúci zákon o účtovníctve to neustanovoval, jeho záväzné vyhotovovanie je od 1. 1. 2003. 

Vzor inventarizačného zápisu: 

Jozef Bystrický – oprava a výroba nábytku 

Letná 8, 040 01 Košice 

Miesto podnikania: Hlavná 81, 040 01 Košice 

Inventarizačný zápis 

Inventarizácia majetku a záväzkov k 31. 12. 2003 bola vykonaná v zmysle § 29 a § 30 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve.  

Inventarizoval sa všetok majetok a záväzky, inventarizačné rozdiely zistené neboli. Výsledok porovnania skutočného a účtovného stavu je nasledovný: 

Názov	Skutočný stav v Sk	Účtovný stav v Sk	Rozdiel
Dlhodobý nehmotný majetok	23 600	23 600	0
Dlhodobý hmotný majetok	908 520	908 520	0
Dlhodobý finančný majetok	100 000	100 000	0
Zásoby:
– materiál	23 845	23 845	0
– tovar	119 965	119 965	0
– nedokončená výroba	5 170	5 170	0
Pohľadávky
– z obchodného styku	48 030	48 030	0
– voči zamestnancom	1 000	1 000	0
Hotovosť v pokladnici	32 120	32 120	0
Bežný účet	208 198	208 198	0
Krátkodobé zmenky	35 000	35 000	0
Priebežné položky	0	0	0
Aktívna opravná položka k nadobudnutému majetku	0	0	0
Rezerva na opravu strechy	200 000	200 000	0
Záväzky
– z obchodného styku	10 968	10 968	0
– voči zamestnancom	28 420	28 420	0
– voči orgánom sociálneho zabezpečenia
– voči finančným orgánom	9 872	9 872	0
Úver	12 125	12 125	0
Pasívna opravná položka k nadobudnutému majetku	140 050	140 050	0
	220 300	220 300	0

Skutočné stavy jednotlivých zložiek majetku sú podložené inventúrnymi súpismi. 

Ocenenie majetku a záväzkov je v súlade zo zákonom o účtovníctve a Postupmi účtovania. 

V Košiciach, 31. 12. 2003  

Podpisy zodpovedných osôb: 

Karol Veselý:         

Jana Múdra:         

Jozef Bystrický:         

6.2. Inventarizačné rozdiely 

Za inventarizačné rozdiely sa považujú tieto prípady: 

• ak je skutočný stav nižší ako evidovaný účtovný stav a rozdiel medzi týmito stavmi nemožno doložiť účtovným dokladom alebo preukázať iným spôsobom, ide o schodok, resp. manko. Mankom nie sú technologické a technické straty – prirodzené úbytky zásob, 
• ak je skutočný stav vyšší ako evidovaný účtovný stav a rozdiel medzi týmito stavmi nemožno doložiť účtovným dokladom alebo preukázať iným spôsobom, ide o prebytok.  

Zákon o účtovníctve ani Postupy účtovania bližšie nevymedzujú prirodzené úbytky zásob. Normy prirodzených úbytkov zásob sa však musia stanoviť v zmysle § 12 ods. 2 Postupov účtovania a uviesť v internej smernici. 

Zo zákona vyplýva povinnosť účtovať zistené inventarizačné rozdiely ešte do účtovného obdobia, za ktoré sa stav majetku a záväzkov inventarizáciou overoval. To znamená, že rozdiely sa musia zaúčtovať do termínu účtovnej závierky, aby sa výsledky inventarizácie premietli do hodnoty majetku a záväzkov a hospodárskeho výsledku bežného roka. 

O inventarizačných rozdieloch sa účtuje v pomocných účtovných knihách a pri mankách a škodách v peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií. Úprava základu dane sa vykoná v tom zdaňovacom období, v ktorom bola poskytnutá náhrada škody. Ak náhrada škody plynie počas viacerých zdaňovacích období, do daňových výdavkov sa zahrnie v jednotlivých zdaňovacích obdobiach vo výške prijatej náhrady v tom zdaňovacom období. 

Škoda súvisí s náhradou škody. Prijatá náhrada za škodu spôsobenú v súvislosti s podnikaním je vždy zdaniteľným príjmom. 

Účtovanie inventarizačných rozdielov je nasledovné: 

1.    prebytky na dlhodobom hmotnom a nehmotnom majetku 

• prebytky sa zaevidujú na inventárnych kartách, resp. v knihách dlhodobého majetku ako novozistené, pričom sa ocenia reprodukčnou obstarávacou cenou, oprávky sa uvedú vo výške obstarávacej ceny, tento majetok sa neodpisuje, 
• v peňažnom denníku sa o takomto majetku ani odpisoch neúčtuje, 

2.    manká a škody na dlhodobom hmotnom a nehmotnom majetku 

• manká sa zaevidujú na inventúrnych kartách, resp. knihách dlhodobého majetku, 
• v prípade manka alebo škody v dôsledku živelných pohrôm sa zostatková cena príslušného druhu majetku zaúčtuje ako uzávierková účtovná operácia vo výdavkoch na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov v stĺpci prevádzková réžia (pozri príklad č. 7), 
• v prípade manka alebo škody z iných dôvodov (napr. krádež, havária a pod.) je daňovým výdavkom manko, resp. škoda len do výšky prijatej náhrady za túto škodu, preto je potrebné v rámci uzávierkovej účtovnej operácie vykonať korekciu, t. j. výška manka alebo škody presahujúca prijatú náhradu je nedaňovým výdavkom, 

3.    prebytky na zásobách 

• prebytok sa zaeviduje ako prírastok v skladovej evidencii, resp. knihe zásob, 
• v peňažnom denníku sa neúčtuje, 

4.    manká a škody na zásobách 

• manká sa zaevidujú ako úbytok v skladovej evidencii, resp. knihe zásob, 
• v prípade manka alebo škody v dôsledku živelných pohrôm a tiež v rámci stanovenej normy úbytkov a stratného v maloobchodnom predaji, hodnota škody bude zahrnutá vo výdavkoch na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov podľa druhového členenia (tovar, materiál, réžia), t. j. uzávierková účtovná operácia sa neúčtuje, 
• v prípade manka alebo škody z iných dôvodov (napr. krádež) je daňovým výdavkom manko, resp. škoda len do výšky prijatej náhrady za túto škodu, preto je potrebné v rámci uzávierkovej účtovnej operácie vykonať korekciu – storno daňových výdavkov vo výške presahujúcej prijatú čiastku náhrady vyčíslenej škody (pozri príklad č. 29). 

Pracovný list – inventarizácia majetku a záväzkov 

Čo	Inventarizácia:  majetku  záväzkov  rozdielu majetku a záväzkov
Kedy	Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje:  riadna závierka – t. j. riadna inventarizácia  mimoriadna závierka – t. j. mimoriadna inventarizácia  Priebežne (zásoby)  4x ročne (pokladničná hotovosť)  V inej lehote, max. 2 roky (hmotný majetok okrem zásob  a pokladničnej hotovosti)
Ako	Inventúra:  fyzická  dokladová  kombinovaná
Účtovné záznamy	Inventúrne súpisy  Inventarizačné zápisy
Právna norma	§ 6 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve  § 29 – § 30 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve  Postupy účtovania pre JÚ – opatrenie č. 23 586/2002-92

7. Účtovná závierka 

Účtovná závierka prezentuje za príslušné účtovné obdobie skutočnosti o: 

• stave a pohybe majetku a záväzkov, 
• rozdiele majetku a záväzkov, 
• príjmoch a výdavkoch, 
• výsledku hospodárenia účtovnej jednotky. 

Účtovná závierka tvorí jeden štruktúrovaný celok a musí obsahovať tieto povinné všeobecné náležitosti: 

• obchodné meno alebo názov účtovnej jednotky, bydlisko, príp. miesto podnikania, 
• identifikačné číslo, 
• deň, ku ktorému sa zostavuje, 
• deň jej zostavenia, 
• obdobie, za ktoré sa zostavuje, 
• podpisové záznamy (podpisy) fyzickej osoby, osoby zodpovednej za zostavenie účtovnej závierky a osoby zodpovednej za vedenie účtovníctva. 

Súčasťou účtovnej závierky sú: 

• Výkaz o majetku a záväzkoch, 
• Výkaz o príjmoch a výdavkoch. 

Účtovná jednotka je povinná zostaviť účtovnú závierku najneskôr do šiestich mesiacov od dátumu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje. Závierka sa považuje za zostavenú po pripojení podpisových záznamov, t. j. po podpísaní zodpovedných osôb. 

Účtovná závierka sa predkladá ako súčasť daňového priznania k dani z príjmov fyzických osôb príslušnému daňovému úradu. Môže byť podaná ako: 

• riadna – s riadnym daňovým priznaním, 
• opakovaná – ako súčasť opravného a dodatočného daňového priznania. 

Informácie v účtovnej závierke musia byť: 

• užitočné, t. j. relevantné pre užívateľa pri posudzovaní a rozhodovaní o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva, 
• zrozumiteľné, t. j. musia mať dostatočnú výpovednú schopnosť, musia jasne a jednoznačne určiť obsah údajov, aby boli použiteľné pri rozhodovaní, 
• porovnateľné, t. j. pri zachovaní použitých účtovných metód a zásad v priebehu účtovného obdobia umožňujú porovnávanie údajov v čase napr. za účelom sledovania trendov (pri vývoji výnosovosti, platobnej schopnosti a pod.), 
• spoľahlivé, t. j. poskytujú verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva a o finančnej situácii účtovnej jednotky a sú úplné a včasné, t. j. poskytnuté do šiestich mesiacov odo dňa zostavenia závierky. 

Údaje v účtovnej závierke sa vykazujú ku dňu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje. S odvolaním sa na termíny uzatvárania účtovných kníh, môže byť účtovná závierka zostavená ako: 

• riadna účtovná závierka 
• k poslednému dňu účtovného obdobia, 
• mimoriadna účtovná závierka 
• ku dňu skončenia podnikania alebo inej zárobkovej činnosti, 
• ku dňu predchádzajúcemu deň účinnosti vyhlásenia konkurzu alebo vyrovnania. 

Zostaveniu samotnej účtovnej závierky predchádza množstvo prípravných prác, spočívajúcich v overení správnosti vedenia účtovníctva, inventarizácii majetku a záväzkov a zaúčtovaní inventarizačných rozdielov, zaúčtovaní uzávierkových účtovných operácií, uzatvorení peňažného denníka a ostatných účtovných kníh. 

7.1 Overenie správnosti vedenia účtovníctva 

V rámci overenia správnosti vedenia účtovníctva je potrebné: 

• skontrolovať náležitosti všetkých účtovných dokladov, ich zaúčtovanie v peňažnom denníku a ostatných účtovných knihách. Náležitosti účtovných dokladov vymedzuje § 10 ods. 1 zákona o účtovníctve. Účtovný doklad musí obsahovať: 
• označenie účtovného dokladu, 
• obsah účtovného prípadu, označenie jeho účastníkov, 
• peňažnú sumu alebo údaj o cene za mernú jednotku a vyjadrenie množstva, 
• dátum vyhotovenia účtovného dokladu, 
• dátum uskutočnenia účtovného prípadu, ak nie je zhodný s dátumom vyhotovenia, 
• podpisový záznam osoby zodpovednej za účtovný prípad a podpisový záznam osoby zodpovednej za zaúčtovanie, 
• skontrolovať účtovné zápisy v peňažnom denníku, t. j. všetky stĺpce peňažného denníka a posúdiť správnosť účtovania jednotlivých príjmov a výdavkov z pohľadu zákona o daniach z príjmov, 
• skontrolovať analytickú evidenciu v pomocných účtovných knihách. 

Veľmi dôležitou súčasťou uzávierkových prác je inventarizácia majetku a záväzkov a zaúčtovanie prípadných inventarizačných rozdielov (pozri samostatnú kapitolu 6). 

7.2 Uzávierkové účtovné operácie 

Pri uzatváraní účtovných kníh sa zaúčtujú uzávierkové operácie. Uzávierkové účtovné operácie sú špecifické účtovné prípady, ktoré sa ku dňu uzatvárania účtovných kníh (spravidla k 31. 12.) neprejavujú bezprostredne ako prírastok alebo úbytok peňažných prostriedkov, preto sa v peňažných stĺpcoch peňažného denníka neuvádzajú. Uvádzajú sa ako príjmy alebo výdavky zahrnované do základu dane v druhovom členení. Dôvodom účtovania uzávierkových účtovných operácií v peňažnom denníku je zosúladenie príjmov a výdavkov účtovaných v priebehu účtovného obdobia s príjmami a výdavkami, z ktorých sa vyčísľuje základ dane z príjmov fyzických osôb v súlade so zákonom č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov. 

Zaúčtovanie uzávierkových účtovných operácií znamená: 

• zvýšenie nezaúčtovaných príjmov, ktoré sa zahrnujú do základu dane v zmysle zákona o daniach z príjmov, 
• zníženie zaúčtovaných príjmov, ktoré sa nezahrnujú do základu dane v zmysle zákona o daniach z príjmov, 
• zvýšenie nezaúčtovaných výdavkov, ktoré sa zahrnujú do základu dane v zmysle zákona o daniach z príjmov, 
• zníženie zaúčtovaných výdavkov o sumy, ktoré sa nezahrnujú do základu dane v zmysle zákona o daniach z príjmov. 

Uzávierkové operácie upravujú len daňové výdavky a príjmy. V peňažnom denníku sa zaúčtujú za posledný zápis bežného účtovania v položke príjmy celkom, resp. výdavky celkom a zároveň aj v položke podľa druhového členenia príjmov, resp. výdavkov. Účtovné zápisy uzávierkových účtovných operácií je potrebné vykonať na základe interného účtovného dokladu. 

7.2.1 Príjmové uzávierkové operácie 

Príjmové uzávierkové účtovné operácie sú operácie týkajúce sa príjmov ovplyvňujúcich základ dane do dňa závierky nezaúčtované a v peňažnom denníku sa zapisujú do stĺpca „príjmy zahrnované do základu dane – celkom“ a v „druhovom členení“ podľa druhu príjmu. 

Postupy účtovania nešpecifikujú konkrétne prípady príjmových uzávierkových operácií, v podstate však ide o: 

• nehmotný a hmotný majetok vytvorený vlastnou činnosťou 

Aktiváciou výdavkov vynaložených na výrobu takéhoto majetku sa zruší ich vplyv na základ dane. Do daňových výdavkov sa zahrnie vstupná cena vo výške vlastných nákladov, a to formou odpisov. 

Príklad č. 12: 

Podnikateľ postavil sklad materiálu, kde nakúpený stavebný materiál, nepriame náklady súvisiace bezprostredne so stavbou a mzdy vlastných zamestnancov predstavujú spolu 450 tis. Sk. Tieto náklady zaúčtoval do daňových výdavkov. 

Sklad spĺňa kritériá dlhodobého hmotného majetku, podnikateľ ho ocení vlastnými nákladmi, zaeviduje do knihy, resp. karty dlhodobého hmotného majetku, uplatní si daňové odpisy a zaúčtuje uzávierkovú operáciu: 

• príjmy zahrnované do základu dane celkom 450 000 Sk, 
• ostatné príjmy 450 000 Sk. 
• odpis pasívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku  

Príklad č. 13: 

Podnikateľ v rámci kúpy podniku ešte v roku 2001 kúpil nehnuteľnosť v cene 2 mil. Sk, ktorá mala u predávajúceho účtovnú hodnotu 2,6 mil. Sk. 

Nakúpenú nehnuteľnosť je potrebné zaevidovať v cene 2,6 mil. Sk (pozn.: opravná položka sa oceňuje zostatkovou cenou z účtovníctva predávajúceho, t. j. 2,6 mil. Sk). Rozdiel medzi kúpnou cenou a účtovnou hodnotou nehnuteľnosti vo výške 600 tis. Sk je pasívna opravná položka k nadobudnutému majetku, ktorá sa odpisuje 15 rokov, preto podnikateľ zaúčtuje uzávierkovú operáciu: 

• príjmy zahrnované do základu dane celkom 40 000 Sk 
• ostatné príjmy 40 000 Sk
  (výpočet: 2 600 000 - 2 000 000 = 600 000 : 15 = 40 000). 
• ziskové kurzové rozdiely 

Príklad č. 14: 

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, t. j. k 31. 12. 2003 zostalo podnikateľovi vo valutovej pokladnici 1 000 Euro v účtovnej hodnote 40 655 Sk. 

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je potrebné v zmysle § 24 ods. 2 zákona o účtovníctve prepočítať majetok evidovaný v cudzej mene na slovenskú menu kurzom Národnej banky Slovenska. Predpokladajme, že kurz NBS pre Euro k 31. 12. 2003 je 41,722 Sk a prepočet na slovenskú menu je 41 722 Sk. Výsledkom je ziskový kurzový rozdiel vo výške 1 067 Sk, ktorý je potrebné zaúčtovať ako uzávierkovú operáciu: 

• príjmy zahrnované do základu dane celkom 1 067 Sk 
• ostatné príjmy 1 067 Sk. 
• podiel príjmov člena združenia za základe zmluvy o združení 

Príklad č. 15: 

Podnikateľ podniká sám a zároveň sa stal členom združenia na základe zmluvy o združení, kde má 25 % podiel. Združenie dosiahlo celkové príjmy z predaja tovaru 2 mil. Sk. 

Združenie fyzických osôb vedie prostredníctvom poverenej osoby jedno účtovníctvo. Každá zúčastnená fyzická osoba je samostatnou účtovnou jednotkou. Podnikateľ si do vlastného účtovníctva v rámci uzávierkových operácií zaúčtuje 25 % podiel príjmov združenia nasledovne: 

• príjmy zahrnované do základu dane celkom 500 000 Sk 
• predaj tovaru 500 000 Sk. 

Poverená osoba zároveň zaúčtuje storno príjmov.  

• daň z pridanej hodnoty u zásob, pri ktorých platiteľ dane uplatní nárok na odpočet v prípade registrácie podľa zákona o DPH 

Príklad č. 16: 

Dňom 1. 6. 2003 sa podnikateľ stal platiteľom DPH. K uvedenému termínu mal zásoby tovaru v hodnote 95 100 Sk s DPH. V prvom zdaňovacom období si uplatnil odpočet DPH z uvedených zásob vo výške 15 850 Sk. 

Korekciu vrátenej DPH, ktorá bola zaúčtovaná vo výdavkoch pri nákupe tovaru, musí podnikateľ zaúčtovať ako uzávierkovú operáciu: 

• príjmy zahrnované do základu dane celkom 15 850 Sk 
• ostatné príjmy 15 850 Sk 
• prípadne ďalšie príjmy a storná príjmov. 

7.2.2 Výdavkové účtovné operácie 

Výdavkové uzávierkové účtovné operácie sú účtovné operácie týkajúce sa výdavkov ovplyvňujúcich základ dane a v peňažnom denníku sa zapisujú do stĺpca „výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov – celkom“ a v „druhovom členení“ podľa príslušného druhu výdavku. 

Postupy účtovania nešpecifikujú konkrétne prípady (okrem účtovania škôd v § 2 ods. 2, účtovania zákonných rezerv v § 10 ods. 1 a odpisov v § 14 ods. 1 Postupov účtovania). V podstate ide o tieto prípady: 

• odpisy dlhodobého hmotného a nehmotného majetku vypočítaného podľa zákona o daniach z príjmov 

Príklad č. 17: 

Podnikateľ vypočítal daňové odpisy dlhodobého hmotného a nehmotného majetku s použitím sadzieb, koeficientov a dôb odpisovania platných s účinnosťou od 1. 1. 2003 v súlade s § 26 až § 33 zákona o daniach z príjmov na inventárnych kartách jednotlivých druhov dlhodobého hmotného a nehmotného majetku v úhrnnej výške 230 150 Sk. 

Odpisy dlhodobého hmotného a nehmotného majetku sa v zmysle § 14 ods. 1 Postupov účtovania účtujú v knihách, resp. kartách dlhodobého majetku a v peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií. Podnikateľ v peňažnom denníku bude účtovať nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 230 150 Sk, 
• prevádzková réžia 230 150 Sk. 
• zostatková cena hmotného a nehmotného majetku pri jeho predaji 

Príklad č. 18: 

Podnikateľ v roku 2001 kúpil osobný automobil v hodnote 380 tis. Sk. V daňových výdavkoch si uplatňoval rovnomerný odpis. Dňa 15. 3. 2003 automobil predal za 150 tis. Sk a príjem zahrnul do základu dane. 

Zostatková cena je rozdiel medzi vstupnou cenou osobného automobilu a výškou odpisov zahrnutých do výdavkov.  

Výpočet daňových odpisov: 

r. 2001     53 960 (14,2 %) 

r. 2002    108 680 (28,6 %) 

r. 2003     54 340 (1/2 z 28,6 %) 

spolu:    216 980 

Zostatková cena: 380 000 - 216 980 = 163 020 Sk. 

Aj napriek tomu, že zostatková cena je 163 020 Sk, do daňových výdavkov si môže podnikateľ zaúčtovať najviac sumu neprevyšujúcu príjem z predaja osobného automobilu, t. j. 150 000 Sk, v zmysle § 24 ods. 2 písm. b) bod 8 zákona o daniach z príjmov, prostredníctvom uzávierkovej účtovnej operácie nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 150 000 Sk, 
• prevádzková réžia 150 000 Sk. 
• odpis aktívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku  

Príklad č. 19: 

Podnikateľ v rámci kúpy podniku kúpil prevádzkovú budovu v cene 2,1 mil. Sk. U predávajúceho mala účtovnú hodnotu 2,1 mil. Sk. 

Nadobudnutú nehnuteľnosť podnikateľ zaeviduje v kúpnej cene 2,5 mil. Sk. Rozdiel medzi kúpnou cenou a účtovnou hodnotou vo výške 0,4 mil. Sk predstavuje aktívnu opravnú položku k nadobudnutému majetku, ktorá sa odpisuje 15 rokov, preto podnikateľ zaúčtuje uzávierkovú účtovnú operáciu nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 26 667 Sk, 
• prevádzková réžia 26 667 Sk. 
• cena obstarania predaného finančného majetku 

Príklad č. 20: 

Podnikateľ v roku 2002 kúpil finančný majetok – akcie v hodnote 100 tis. Sk. V roku 2003 ich prostredníctvom obchodníka s cennými papiermi predal v hodnote 140 tis. Sk. 

V zmysle § 25 ods. 1 písm. c) zákona o daniach z príjmu výdavky na obstaranie cenných papierov nie sú daňovými výdavkami v čase obstarania, ale až v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich predaju, a to vo výške úhrnu cien obstarania cenných papierov, najviac do výšky predaja v súlade s § 24 ods. 2 písm. o) zákona o daniach z príjmov. 

Tržby z predaja cenných papierov vo výške 140 tis. Sk predstavujú zdaniteľné ostatné príjmy a účtujú sa v peňažnom denníku pri inkase príjmu z predaja. V rámci uzávierkových účtovných operácií je potrebné do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane zaúčtovať cenu obstarania akcií nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 100 000 Sk, 
• prevádzková réžia 100 000 Sk. 
• stratové kurzové rozdiely 

Príklad č. 21: 

K 31. 12. ostalo podnikateľovi vo valutovej pokladnici 350 USD v účtovnej hodnote 14 385 Sk. 

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je potrebné v zmysle§ 24 ods. 2 zákona o účtovníctve prepočítať majetok evidovaný v cudzej mene na slovenskú menu kurzom Národnej banky Slovenska. Predpokladajme, že kurz NBS k 31. 12. je 40,036 Sk a prepočet je 14 012,60 Sk. Výsledkom je stratový kurzový rozdiel 372,40 Sk, ktorý podnikateľ zaúčtuje v rámci uzávierkových účtovných operácií nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 372,40 Sk, 
• prevádzková réžia 372,40 Sk. 
• tvorba a zrušenie zákonných rezerv 

Príklad č. 22: 

Podnikateľ v roku 1999 kúpil prevádzkovú budovu v obstarávacej cene 2,5 mil. Sk. Budova si vyžaduje opravu strechy v hodnote 400 tis. Sk podľa rozpočtu nákladov z roku 2003. 

Podnikateľ môže vytvoriť rezervu na opravu dlhodobého hmotného majetku podľa rozpočtu nákladov rovnomerne počas najmenej dvoch rokov (najviac do výšky 80 % vstupnej ceny) a tvorbu rezervy si uplatňovať v daňových výdavkoch v zmysle § 24 ods. 2 písm. h) zákona o daniach z príjmov. V zmysle § 10 ods. 1 Postupov účtovania sa tvorba, čerpanie a zrušenie zákonných rezerv v zmysle zákona č. 368/1999 Z. z. o rezervách a opravných položkách na zistenie základu dane z príjmov účtuje v knihe rezerv a v peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií. Za predpokladu, že rezervu bude tvoriť dva roky v rokoch 2003 a 2004, bude podnikateľ účtovať uzávierkové účtovné operácie nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 200 000 Sk, 
• prevádzková réžia 200 000 Sk. 

Skutočné výdavky na opravu strechy do výšky vytvorenej rezervy sa budú účtovať do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane v druhovom členení prevádzková réžia. Prípadnú nevyčerpanú rezervu bude potrebné stornovať v peňažnom denníku v stĺpci prevádzková réžia mínusovým znamienkom, čím sa zvýši daňový základ o výšku nevyčerpanej rezervy. Aj čerpanie a zrušenie zákonnej rezervy sa účtuje ako účtovná uzávierková operácia – storno výdavkov. 

• nájomné a nájomné s právom kúpy najatej veci vo výške pripadajúcej na príslušné zdaňovacie obdobie 

Príklad č. 23: 

Podnikateľ uzatvoril dňa 1. 5. 2003 lízingovú zmluvu na kúpu technologického zariadenia na 36 mesiacov. Zároveň zaplatil zálohu vo výške 270 tis. Sk a zaúčtoval ju do nedaňových výdavkov. Výška každej mesačnej splátky je 50 300 Sk (bez DPH), ich platbu účtuje do daňových výdavkov. 

Zaplatenú zálohu je potrebné časovo rozlíšiť, t. j. rovnomerne rozložiť na celé obdobie trvania lízingu, v zmysle § 24 ods. 3 písm. f) zákona o daniach z príjmov. Výpočet podielu zaplatenej zálohy na 1 mesiac: 270 000 : 36 mes. = 7 500 Sk. V rámci uzávierkových účtovných operácií podnikateľ zaúčtuje do daňových výdavkov alikvotnú časť zaplateného nájomného pripadajúceho na rok 2003, t. j. 7 500 Sk x 8 mes. = 60 000 Sk nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 60 000 Sk, 
• prevádzková réžia 60 000 Sk. 

V jednotlivých rokoch trvania zmluvy sa bude daňový základ znižovať nasledovne: 

rok 2003    7 500 x 8 = 60 000 

rok 2004    7 500 x 12 = 90 000 

rok 2005    7 500 x 12 = 90 000 

rok 2006    7 500 x 4 = 30 000  

spolu:    270 000 

Účtovanie mesačných splátok nie je potrebné korigovať, pretože sú platené a účtované do daňových výdavkov rovnomerne vo výške pripadajúcej na príslušné zdaňovacie obdobie. 

• špecifické prípady u platiteľov dane z pridanej hodnoty 

Príklad č. 24: 

Podnikateľ, platiteľ DPH, prevádzkuje opravárenskú činnosť a zároveň vykonáva sprostredkovanie poistenia, ktoré je od dane oslobodené. Prostredníctvom koeficientu podľa § 21 zákona o DPH ovplyvňuje výšku nároku na odpočet dane. Neuplatnená čiastka dane za rok 2003: 

• vzťahujúca sa k prevádzkovým výdavkom činí 9 000 Sk, 
• vzťahujúca sa k nadobudnutému počítaču činí 3 000 Sk. 

Ak sa neuplatnená daň na vstupe vzťahuje k prevádzkovým výdavkom (aj k tovaru), uplatní sa v uzávierkových operáciách v plnej výške nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 9 000 Sk, 
• prevádzková réžia 9 000 Sk. 

Ak sa neuplatnená daň na vstupe vzťahuje k odpisovanému dlhodobému hmotnému majetku, ktorým počítač je, do nákladov sa premieta formou odpisov. O neuplatnenú pomernú časť DPH, t. j. 3 000 Sk, sa zvyšuje vstupná cena počítača. 

Príklad č. 25: 

Podnikateľ, platiteľ DPH, prevádzkujúci maloobchodnú predajňu zrušil k 30. 6. 2003 registráciu za platiteľa DPH. K uvedenému termínu mal tovar v hodnote 144 tis. Sk s daňou. 

Podnikateľ je povinný odviesť DPH zo zásob tovaru vo výške 24 000 Sk, t. j. 20 % zo 120 000 Sk. Túto čiastku si uplatní v rámci uzávierkových účtovných operácií do daňových výdavkov nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 24 000 Sk, 
• nákup tovaru 24 000 Sk. 
• darované zásoby ako storno výdavkov 

Príklad č. 26: 

Podnikateľ prevádzkujúci maloobchodnú predajňu drogérie daroval zo zásob tovaru kozmetické balíčky svojim zamestnancom v celkovej hodnote 12 tis. Sk. 

Pretože takýto výdavok nie je preukázateľne vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, musí ho podnikateľ vylúčiť, t. j. stornovať z výdavkov a v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtovať storno nákupu tovaru nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom - (mínus) 12 000 Sk, 
• nákup tovaru - (mínus) 12 000 Sk. 
• vecný vklad podnikateľa pri začatí podnikania 

Príklad č. 27: 

Podnikateľ začal vykonávať podnikateľskú činnosť od 1. 3. 2003. Zásoby si obstaral už v roku 2002 v hodnote 50 000 Sk. 

Zákon o daniach § 5 ods. 4 z príjmov umožňuje uplatniť v daňových výdavkoch zásoby obstarané v kalendárnom roku, ktorý predchádza roku, v ktorom podnikateľ začal podnikateľskú činnosť, preto v rámci uzávierkových účtovných operácií v roku 2003 bude účtovať: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 50 000 Sk, 
• nákup tovaru 50 000 Sk. 
• zriaďovacie výdavky, ktorých ocenenie je 50 tis. Sk a nižšie 

Príklad č. 28: 

Podnikateľ začal vykonávať podnikateľskú činnosť dňom 1. 9. 2003. V súvislosti s vybavovaním podnikateľského oprávnenia mal výdavky na kolok, notársky poplatok a iné úradné poplatky v celkovej výške 9 tis. Sk. 

Tieto výdavky súvisiace so založením a vznikom účtovnej jednotky predstavujú zriaďovacie výdavky (v prípade, že by presiahli výšku 50 tis. Sk, považovali by sa za dlhodobý nehmotný majetok , ktorý sa odpisuje) a podnikateľ ich zaúčtuje v rámci uzávierkových účtovných operácií nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 9 000 Sk, 
• prevádzková réžia 9 000 Sk. 
• storná mánk a škôd presahujúcich prijaté náhrady 

Príklad č. 29: 

Podnikateľovi v maloobchodnej predajni vznikla škoda na tovare krádežou dňa 25. 9. 2003 vo výške 85 tis. Sk. Podľa potvrdenia polície išlo o neznámeho páchateľa. Náhrada od poisťovne dňa 28. 11. 2003 bola vo výške 60 tis. Sk a bola zaúčtovaná ako príjem zahrnovaný do základu dane. 

V zmysle § 2 ods. 2 Postupov účtovania sa táto škoda účtuje v knihe zásob ako zníženie stavu a v peňažnom denníku v rámci uzávierkových operácií. Pretože škoda v zmysle § 25 ods. 1 písm. n) zákona o daniach z príjmov [s výnimkou nezavinených škôd podľa § 24 ods. 2 písm. k)] je daňovým výdavkom len do výšky náhrady za túto škodu, musí sa zaúčtovať storno výdavkov vo výške 25 tis. Sk nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom - (mínus) 25 000 Sk, 
• nákup tovaru - (mínus) 25 000 Sk. 

Iný by ale bol postup v prípade úhrady náhrady škody od poisťovne až v roku 2004. V takom prípade by sa v roku 2003 stornovali výdavky na nákup tovaru v plnej čiastke 85 tis. Sk a v roku 2004 by sa v rámci uzávierkových operácií zahrnula do daňových výdavkov škoda z roku 2003 v čiastke 60 tis. Sk, pričom v daňových príjmoch bude zaúčtovaná náhrada od poisťovne. 

• storná výdavkov nesúvisiacich so zabezpečením zdaniteľného príjmu alebo sčasti slúžiacich na iné účely, napr. súkromné účely 

Príklad č. 30: 

Podnikateľ využíva osobný automobil na služobné aj súkromné účely. Výdavky vzťahujúce sa k prevádzke, ako aj odpisy osobného automobilu si môže v daňových výdavkoch uplatniť len vo výške vzťahujúcej sa k využívaniu automobilu na služobné účely, vypočítané napr. podľa odjazdených kilometrov. Ak boli v priebehu účtovného obdobia všetky výdavky účtované do daňových výdavkov, v rámci uzávierkových účtovných operácií je potrebné stornovať výdavky týkajúce sa využívania automobilu na súkromné účely. 

• podiel výdavkov člena združenia na základe zmluvy o združení 

Príklad č. 31: 

Podnikateľ je členom združenia za základe zmluvy o združení, kde má 25 % podiel. Združenie vykázalo výdavky spolu vo výške 1,8 mil. Sk. 

Podnikateľ si do vlastného účtovníctva v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje 25 % podiel výdavkov zo združenia nasledovne: 

• výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom 450 000 Sk, 
• výdavky podľa druhového členenia spolu 450 000 Sk. 

Osoba poverená vedením účtovníctva sa združenie zároveň účtuje storno výdavkov. 

• prípadné ďalšie výdavky alebo storná výdavkov v súlade so zákonom o daniach z príjmu 

Pracovný list – uzávierkové operácie 

Kto	podnikatelia účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva
Čo	zvýšenie príjmov o sumy, ktoré sa zahrnujú do základu dane z prímov  zníženie príjmov o sumy, ktoré sa nezahrnujú do základu dane z príjmov  zvýšenie výdavkov o sumy, ktoré sa zahrnujú do základu dane z príjmov  zníženie výdavkov o sumy, ktoré sa nezahrnujú do základu dane z príjmov
Kedy	ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka
Kde	za posledný zápis v peňažnom denníku
Dôvod	zosúladenie daňových príjmov a výdavkov v peňažnom denníku s ustanoveniami zákona o daniach z príjmov

7.3 Zostavenie výkazov 

Účtovné výkazy majú predpísanú formu stanovenú Ministerstvom financií SR v prílohe Postupov účtovania, kde sú uvedené ich vzory. Výkazy sú zároveň povinnou prílohou daňového priznania k dani z príjmov fyzických osôb. 

7.3.1 Výkaz o príjmoch a výdavkoch 

Výkaz o príjmoch a výdavkoch dáva základné informácie o hospodárskom výsledku účtovnej jednotky pred zdanením, v členení na zložky, z ktorých sa hospodársky výsledok tvorí. 

Pre zostavenie Výkazu o príjmoch a výdavkoch sú podkladom údaje z uzatvoreného peňažného denníka, ktorý pri správnom účtovaní podľa Postupov účtovania zodpovedá členeniu príjmov a výdavkov vo výkaze. 

Jednotlivé riadky Výkazu o príjmoch a výdavkoch sa vyplňujú nasledovne: 

Príjmy: 

01    Predaj tovaru – údaj z peňažného denníka zo stĺpca „predaj tovaru“, 

02    Predaj výrobkov a služieb – údaj z peňažného denníka zo stĺpca „predaj výrobkov a služieb“, 

03    Ostatné príjmy – údaj z peňažného denníka zo stĺpca „ostatné príjmy“, 

04    Príjmy celkom – je súčtom riadkov 01 až 03, ktorý sa musí zhodovať so súčtom z peňažného denníka v stĺpci príjmy tvoriace základ dane celkom, 

98    Kontrolné číslo – je súčtom riadkov 01 až 04. 

Výdavky: 

05    Nákup materiálu – údaj z peňažného denníka zo stĺpca „nákup materiálu“, 

06    Nákup tovaru – údaj z peňažného denníka zo stĺpca „nákup tovaru“, 

07    Mzdy – údaj z peňažného denníka zo stĺpca „mzdy“, 

08    Platby do fondov – údaj z peňažného denníka zo stĺpca „platby do fondov“ (patrí sem aj tvorba sociálneho fondu), 

09    Prevádzková réžia – údaj z peňažného denníka zo stĺpca „prevádzková réžia“, 

10    Výdavky celkom – je súčtom riadkov 05 až 09, ktorý sa musí zhodovať so súčtom z peňažného denníka v stĺpci výdavky vynaložené na zabezpečenie a udržanie príjmov celkom, 

11    Rozdiel príjmov a výdavkov – je rozdielom riadkov 04 a 10 a predstavuje hospodárky výsledok za účtovné obdobie pred zdanením, v peňažnom denníku sa tento údaj samostatne neuvádza, 

99    Kontrolné číslo – je súčtom riadkov 05 až 11. 

7.3.2 Výkaz o majetku a záväzkoch 

Výkaz o majetku a záväzkoch dáva základné informácie o stave majetku a záväzkov ku dňu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje. Údaje sa uvádzajú za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie a za bežné účtovné obdobie. 

Pre zostavenie Výkazu o majetku a záväzkoch v stĺpci za bežné účtovné obdobie sú podkladom údaje z uzatvoreného peňažného denníka, z knihy pohľadávok a záväzkov, z knihy sociálneho fondu a ostatných pomocných účtovných kníh. Údaje v stĺpci za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie sa uvedú údaje z predchádzajúceho výkazu zo stĺpca za bežné účtovné obdobie.  

V novom výkaze sa odzrkadľuje členenie majetku a záväzkov podľa Postupov účtovania platného od 1. 1. 2003. Vzhľadom na menšie zmeny výkazu oproti výkazu podľa predpisov platných do 31. 12. 2002 Postupy účtovania v prílohe vymedzujú obsahovú náplň výkazu za účtovné obdobie roku 2003 v stĺpci údajov za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie. 

Jednotlivé riadky Výkazu o majetku a záväzkoch sa vypĺňajú nasledovne: 

Majetok: 

01    Dlhodobý nehmotný majetok – údaje z knihy dlhodobého nehmotného majetku v daňových zostatkových cenách, 

02    Dlhodobý hmotný majetok – údaje z knihy dlhodobého hmotného majetku v daňových zostatkových cenách, 

03    Dlhodobý finančný majetok – údaje z knihy dlhodobého finančného majetku v ocenení podľa § 25 a § 27 zákona o účtovníctve, 

04    Zásoby celkom – je súčtom nasledujúcich riadkov 05 až 07, 

05    Materiál – údaje z knihy materiálu, resp. skladovej evidencie materiálu v cene obstarávacej, 

06    Tovar – údaje z knihy tovaru, resp. skladovej evidencie tovaru v cene obstarávacej, 

07    Nedokončená výroba, výrobky, zvieratá, ostatné – z pomocnej evidencie uvedených zložiek zásob, 

08    Pohľadávky – údaje z knihy pohľadávok, ktorá musí obsahovať všetky pohľadávky, nielen pohľadávky z odberateľských faktúr, 

09    Krátkodobý finančný majetok – je súčtom nasledujúcich riadkov 10 až 12, 

10    Peniaze a ceniny – údaj z peňažného denníka, a to zostatok hotovosti v pokladnici k 31. 12., ktorý musí súhlasiť so súčtom zostatkov všetkých pokladničných kníh a údaj z knihy cenín, 

11    Účty v bankách – údaj z peňažného denníka, a to zostatok na bankových účtoch k 31. 12., ktorý musí súhlasiť so súčtom zostatkov z výpisov všetkých účtov, 

12    Ostatný krátkodobý finančný majetok – údaj z pomocných kníh krátkodobého finančného majetku, 

13    Priebežné položky (+/-) – údaj z peňažného denníka, v prípade, že hodnota príjmov a výdavkov nie je rovnaká, t. j. ich rozdiel, 

14    Opravná položka k odplatne nadobudnutému majetku (aktívna) – údaj z pomocnej účtovnej knihy ako zostatok aktívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku, 

15    Majetok celkom – súčet riadkov 01, 02, 03, 04, 08, 09, +/-13, 14, 

98    Kontrolné číslo – súčet riadkov 01 až 15. 

Záväzky: 

16    Rezervy – údaj z knihy rezerv, 

17    Záväzky – údaj z knihy záväzkov, ktorá musí obsahovať všetky záväzky, nielen záväzky z dodávateľských faktúr, vykazuje sa tu aj zostatok sociálneho fondu, 

18    Úvery – údaj z knihy úverov, 

19    Opravná položka k odplatne nadobudnutému majetku (pasívna) – údaj z pomocnej účtovnej knihy ako zostatok pasívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku, 

20    Záväzky celkom – súčet riadkov 16 až 19, 

21    Rozdiel majetku a záväzkov – rozdiel riadkov 15 a 20, údaj predstavuje účtovnú hodnotu účtovnej jednotky, v žiadnej účtovnej knihe sa tento údaj samostatne neuvádza, 

99 Kontrolné číslo – súčet riadkov 16 až 21. 

Konečné stavy jednotlivých zložiek majetku podľa členenia vo výkaze sa dokladajú inventúrnymi súpismi sumarizovanými v inventarizačnom zápise. 

Pracovný list – účtovná závierka za rok 2003 

Čo	Kto	Kedy	Právna norma
Jednoduché účtovníctvo	Fyzická osoba – podnikateľ	Ak podniká alebo vykonáva inú samostatne zárobkovú činnosť	§ 37 ods. 1 zákona č. 513/1991 Zb. Obchodného zákonníka  § 1 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve
Účtovná závierka	Fyzická osoba – účtovná jednotka	Po uzatvorení účtovných kníh vždy:  k poslednému dňu účtovného obdobia  ku dňu skončenia podnikania alebo inej zárobkovej činnosti  ku dňu predchádzajúcemu  deň vyhlásenia konkurzu alebo vyrovnania	§ 16 ods. 5 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve  § 17 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve  § 4 a § 18 Postupov účtovania  v jednoduchom účtovníctve vydaných opatrením MF SR č. 23 586/2002-92 – príloha k uvedenému opatreniu
Účtovné výkazy  riadne  opakované	Fyzická osoba –daňovník	s riadnym daňovým priznaním (DP) do 31. 3.  s opravným DP  s dodatočným DP  na základe výzvy správcu dane	§ 38 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov  § 39 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov

7.3.3 Vzory

Výkaz o príjmoch a výdavkoch

Výkaz o majetku a záväzkoch

8. Základ dane, resp. čiastkový základ dane z príjmov fyzických osôb 

Jednoduché účtovníctvo je koncipované tak, aby vytvorilo podklady pre správne určenie základu dane z príjmov fyzickej osoby. 

Základom dane je rozdiel medzi daňovými príjmami a daňovými výdavkami v danom zdaňovacom období. Zákon o daniach z príjmov v § 23 ods. 2 písm. a) stanovuje ako základ dane rozdiel medzi príjmami a výdavkami vykázaný v peňažnom denníku, akceptuje aj údaj o strate vykázanej v účtovníctve (§ 5 ods. 3 zákona o daniach z príjmov). 

Účtovanie v peňažnom denníku je záväzné pre určenie základu dane podľa § 7 zákona o daniach z príjmov. Údaje z riadkov 04 Príjmy celkom a 10 Výdavky celkom Výkazu o príjmoch a výdavkoch sa prenášajú do daňového priznania bez zmien (s výnimkou prípadov, keď si fyzická osoba delí príjmy a výdavky s vypomáhajúcou osobou podľa § 11 ods. 3 zákona o daniach z príjmov). 

Ak má podnikateľ len jeden druh príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa členenia v § 7 zákona o daniach z príjmov, potom stačí, ak príjmy a výdavky vykázané v účtovnej závierky vo Výkaze o príjmoch a výdavkoch prepíše na príslušný riadok priznania k dani z príjmov fyzických osôb. Často sa však stáva, že podnikateľ má viac aktivít, napr. komerčný právnik má maloobchodnú predajňu a tiež prenajíma nehnuteľnosť, má teda príjmy podľa § 7 ods. 1 písm. b) aj písm. c) a príjmy podľa § 9 ods. 1 písm. a). Príjmy a výdavky preukazuje účtovníctvom, ktoré v zmysle § 4 ods. 3 zákona o účtovníctve musí byť vedené ako celok. Tento problém môže riešiť osobitným daňovo-analytickým členením peňažného denníka a vyhotovení výkazu o príjmoch a výdavkoch okrem celkového aj za jednotlivé druhy príjmov (pri súčasnom softvérovom vybavení to nie je problém). Podľa jednotlivých druhov príjmov (§ 7 a § 9) sa tak zisťujú čiastkové základy dane z príjmov. 

Celkovým základom dane daňovníka, ktorému plynú príjmy v zdaňovacom období súbežne podľa § 6 až § 10, je súčet čiastkových základov dane zistený podľa jednotlivých druhov príjmu v zmysle § 5 zákona o daniach z príjmov. 

9. Záverečné zhrnutie 

Účtovníctvo sa považuje za najucelenejší a najdôležitejší odbor ekonomických informácií. Niektorí malí podnikatelia vedú účtovníctvo preto, že to nariaďuje zákon a že jeho kontrola je súčasťou kontrol finančných orgánov. Aj z jednoduchého účtovníctva však možno čerpať informácie pre internú potrebu podnikateľa: 

• dôsledné vedenie analytickej evidencie o všetkých zložkách majetku a záväzkov poskytuje prehľad o kolobehu hmotných a nehmotných prostriedkov a výkonov, dáva možnosť porovnať ich v čase a analyzovať vzťahy medzi nimi, 
• peňažný denník, ktorý zachytáva pohyb peňažných prostriedkov, umožňuje sledovať likviditu a platobnú schopnosť účtovnej jednotky, údaje o príjmoch a výdavkoch podľa druhového členenia umožňujú analýzu peňažných tokov, 
• pri pravidelnom a správnom účtovaní je možné aj v priebehu roka sledovať vývoj základu dane z príjmov fyzických osôb. 

V praxi sa často nesprávne používajú termíny účtovná uzávierka a účtovná závierka. Účtovná uzávierka je činnosť spojená s uzatváraním účtovných kníh, a to peňažného denníka, kníh pohľadávok a záväzkov a všetkých ostatných používaných pomocných účtovných kníh. Účtovná závierka je výsledným produktom účtovnej uzávierky formou predpísaných výkazov: Výkazu o príjmoch a výdavkoch a Výkazu o majetku a záväzkoch. 

Od 1. 1. 2003 platí nový zákon o účtovníctve a na neho naväzujúce Postupy účtovania, v zmysle ktorých sa bude účtovná závierka za rok 2003 zostavovať prvýkrát. Zároveň došlo aj k mnohým zmenám v zákone o daniach z príjmov. Účelom príspevku bolo upozorniť na tieto zmeny samotných podnikateľov i účtovníkov. S blížiacim sa uzávierkovým obdobím a obdobím podávania daňových priznaní je potrebné venovať im maximálnu pozornosť. Správne vedenie účtovníctva je veľmi dôležité, pretože údaje z peňažného denníka slúžia pre vyčíslenie základu dane z príjmov fyzických osôb, nesprávnym zaúčtovaním dôjde k zníženiu alebo zvýšeniu daňového základu a k zlému vyčísleniu daňovej povinnosti. Správnym vedením účtovníctva je možné predchádzať aj pokutám. K zásadným zmenám od 1. 1. 2003 došlo aj v oblasti pokút. Za porušenie ustanovení zákona o účtovníctve môže daňový úrad uložiť pokutu až do výšky 1 % alebo 3 % z celkovej sumy majetku vykázaného vo Výkaze o majetku a záväzkoch zostaveného za účtovné obdobie, ktoré bolo kontrolované. 

Príloha č. 1

Autor: Ing. Eva Gášpárová