Prevod obchodného podielu

2.1 Nadobudnutie obchodného podielu 

Obchodný podiel teda možno nadobudnúť buď na základe vkladu do obchodnej spoločnosti, alebo na základe zmluvy o prevode a pod.  

V zmysle § 59 Obchodného zákonníka (ďalej aj „ObchZ“) vkladom spoločníka je súhrn peňažných prostriedkov a iných peniazmi oceniteľných hodnôt („nepeňažný vklad“), ktoré spoločník vkladá do spoločnosti a podieľa sa nimi na výsledku podnikania spoločnosti. Vlastnícke právo ku vkladom alebo ich častiam prechádza na spoločnosť dňom jej vzniku zápisom do obchodného registra. Vlastnícke právo k nehnuteľnosti nadobúda spoločnosť až vkladom do katastra nehnuteľností na základe písomného vyhlásenia vkladateľa. Odovzdaním tohto vyhlásenia správcovi vkladu sa vklad považuje za splatený. 

Obchodný podiel spoločník nadobúda dňom vzniku spoločnosti zápisom do obchodného registra (resp. dňom prevodu). Momentom vzniku spoločnosti, resp. vkladu do katastra nehnuteľností spoločník teda prestáva byť vlastníkom vloženého majetku (stáva sa ním spoločnosť) a nemôže sa domáhať vrátenia tohto majetku. Súčasne však získava obchodný podiel, s ktorým je oprávnený v rozsahu určenom ObchZ a spoločenskou zmluvou disponovať. So súhlasom valného zhromaždenia môže spoločník previesť zmluvou svoj obchodný podiel na iného spoločníka (tej istej spoločnosti), ak spoločenská zmluva neurčuje inak. Na inú (tretiu) osobu podiel možno previesť vtedy, ak to spoločenská zmluva pripúšťa, pričom v nej môže byť zakotvené obmedzenie, že na tento prevod na inú osobu sa vyžaduje súhlas valného zhromaždenia. 

Nepeňažným vkladom môže byť len majetok, ktorého hospodárska hodnota sa dá určiť (hnuteľná alebo nehnuteľná vec, podnik, obchodný podiel a pod.). Splatený musí byť pred zápisom výšky základného imania do obchodného registra. Nepeňažný vklad a jeho hodnota, v akej sa započítava na vklad spoločníka, sa musia uviesť v spoločenskej, resp. zakladateľskej zmluve alebo listine. Hodnota tohto vkladu sa určí znaleckým posudkom, ktorý musí obsahovať o. i. opis vkladu a spôsob jeho ocenenia. 

Pri vytváraní základného imania vkladmi spoločníkov dochádza k zmene v osobe vlastníka tohto majetku, vlastnícke právo ku vkladom alebo ich častiam prechádza na spoločnosť. Nejde však o predaj. Spoločníkovi neplynie príjem z predaja tohto majetku. Pri vkladoch do obchodných spoločností teda nemožno použiť ustanovenia zákona o dani z príjmov upravujúce zdaňovanie príjmov z predaja vecí. Pritom ocenenie zapísané do obchodného registra sa nezhoduje s obstarávacou či zostatkovou cenou majetku u „vkladateľa“. Aby nedochádzalo k daňovo nespravodlivému rôznemu posudzovaniu predaja veci na jednej strane (až po uplynutí tzv. časového testu príjem z predaja nepodlieha zdaneniu) a jej vkladu do spoločnosti na strane druhej, už aj v zákone č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej aj „SZDP“) boli obsiahnuté ustanovenia riešiace tento problém. 

Pri tomto posudzovaní sa vychádza z tzv. časových testov – príjem sa považuje za oslobodený od dane vtedy, ak predaj určitého majetku sa uskutoční až po uplynutí ustanovenej doby od jeho nadobudnutia alebo vyradenia z obchodného majetku. 

V zmysle § 10 ods. 3 SZDProzdiel medzi vyšším ocenením nepeňažného vkladu reprodukčnou obstarávacou cenou podľa § 29 ods. 1 písm. c) a jeho obstarávacou cenou v zmysle § 29 ods. 1 písm. a)predstavoval (čiastkový) základ dane fyzickej osoby. Analogicky to bolo upravené v prípade podnikajúcich subjektov v § 23 ods. 21 a 22 citovaného zákona. Podľa uvedenej právnej úpravy tieto rozdiely sa zdaňovali za určených podmienok u vkladateľa v roku poskytnutia vkladu. 

Ak išlo o nepodnikateľa a vklad bol uskutočnený až po uplynutí doby dlhšej ako časové testy určené pre predaj majetku (podľa ktorých by sa na príjem z predaja majetku už vzťahovalo oslobodenie od dane), nepeňažný vklad bol v spoločnosti ocenený reprodukčnou obstarávacou cenou, pričom žiaden rozdiel nebol vyčíslený a spoločníkovi zdanený.  

Od 1. 1. 2004 postupujeme inak. U vkladateľa sa tieto rozdiely v ocenení v roku poskytnutia vkladu nezdaňujú, ale pri odpisovaní vloženého majetku sa vychádza zo vstupnej ceny definovanej po novom v § 25 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej aj „ZDP“). 

Podľa § 25 ods. 1 písm. a) ZDP vstupnou cenou hmotného a nehmotného majetku (HaNM) je obstarávacia cena vrátane nepeňažného vkladu fyzickej osoby do obchodnej spoločnosti, ak ide o vklad, ktorý sa neúčtuje v obchodnom majetku, a pri predaji tohto majetku by sa na dosiahnutý príjem nevzťahovalo oslobodenie od dane podľa § 9 ZDP. 

Ak bola vložená vec zahrnutá u vkladateľa do obchodného majetku, za vstupnú cenu sa považuje zostatková cena [§ 25 ods. 1 písm. f) ZDP], resp. obstarávacia cena, ak ide o majetok vylúčený z odpisovania [§ 25 ods. 1 písm. g) ZDP]. 

Špecifickým ustanovením týkajúcim sa nepeňažných vkladov je § 17 ods. 19 ZDP. Touto problematikou sa budeme zaoberať podrobnejšie v bodoch 3.1.2 a 3.3. 

Ak teda fyzická osoba vloží do základného imania spoločnosti ako nepeňažný vklad vec, o ktorej neúčtovala ako o obchodnom majetku (napr. ide o občana, ktorý nikdy individuálne nepodnikal) a príjem z predaja by nebol oslobodený od dane, nemôže sa vklad oceniť v spoločnosti vyššou sumou, ale len obstarávacou cenou (aby sa predišlo obídeniu zdanenia príjmu z predaja vkladom). Pokiaľ by príjem z predaja majetku podliehal zdaneniu, v prípade vkladu tohto majetku do obchodnej spoločnosti možno odpisy z tohto majetku uplatňovať len z obstarávacej ceny. 

 PRÍKLAD č. 1: 

Pán Tučný, ktorý nepodniká, v roku 2005 kúpil za 150 000 Sk veľkú garáž. Používal ju na súkromné účely. V roku 2007 sa stal jedným zo spoločníkov novovzniknutej s. r. o. Ako nepeňažný vklad vložil do s. r. o. túto nehnuteľnosť. V čase vkladu jej hodnota podľa znaleckého posudku predstavuje 200 000 Sk. Ak by garáž pán Tučný v roku 2007 nebol vložil do obchodnej spoločnosti, ale predal, príjem by podliehal zdaneniu, keďže doba medzi nadobudnutím a predajom by bola kratšia ako päť rokov. Za vstupnú cenu garáže sa bude v s. r. o. považovať obstarávacia cena 150 000 Sk, takže odpisy bude vyčísľovať z tejto sumy 150 000 Sk. 

Ak fyzická osoba poskytne vklad po uplynutí časového testu podľa § 9 ZDP, za vstupnú cenu sa považuje reprodukčná obstarávacia cena (ani príjem z predaja by nepodliehal zdaneniu). 

Dodajme, že ak ide o vec zahrnutú do obchodného majetku, za vstupnú cenu sa považuje: 

• zostatková cena v prípade odpisovaného majetku [§ 25 ods. 1 písm. f) ZDP], resp. 
• obstarávacia cena, ak ide o majetok vylúčený z odpisovania [§ 25 ods. 1 písm. g) ZDP]. 

Ak by fyzická osoba budovu používala na podnikanie a neskôr by ju vložila do obchodnej spoločnosti, podľa § 25 ods. 1 písm. f) ZDP za vstupnú cenu sa v takomto prípade považuje zostatková cena odpisovaného majetku u vkladateľa pri vyradení v dôsledku jeho vkladu do obchodnej spoločnosti. K tejto téme sa ešte vrátime v časti 3.1.1. 

Pripomeňme si v tejto súvislosti, za akých podmienok je príjem fyzickej osoby z predaja nehnuteľného majetku oslobodený od dane. 

V prípade vecí nezahrnutých do obchodného majetku: 

Podľa § 9 ods. 1 písm. a) ZDPje od dane oslobodený príjem z predaja bytu alebo obytného domu s najviac dvoma bytmi, teda rodinného domu s najviac dvoma bytmi vrátane súvisiacich pozemkov, ak v ňom mal predávajúci trvalý pobyt najmenej po dobu dvoch rokov bezprostredne pred predajom, okrem:  

a) príjmu z predaja týchto nehnuteľností, ktoré boli zahrnuté do obchodného majetku, a to do piatich rokov od ich vyradenia z obchodného majetku a 
b) príjmov, ktoré plynú na základe zmluvy o budúcom predaji takejto nehnuteľnosti uzatvorenej do dvoch rokov od začiatku trvalého pobytu v nich alebo do piatich rokov od ich vyradenia z obchodného majetku. 

Pokiaľ sa na príjem z predaja nevzťahuje oslobodenie podľa citovaného ustanovenia, treba ešte skúmať, či nie je oslobodený podľa § 9 ods. 1 písm. b) ZDP. V zmysle citovaného ustanovenia je od dane oslobodený príjem z predaja nehnuteľností, na ktoré sa nevzťahuje oslobodenie podľa písm. a) alebo c), ak doba medzi nadobudnutím a predajom nehnuteľnosti presiahne päť rokov. Inými slovami: ak nie je splnená podmienka dvoch rokov trvalého pobytu v byte alebo dome bezprostredne pred jeho predajom, ale občan byt (dom) vlastnil viac ako päť rokov, príjem sa považuje za oslobodený od dane v súlade s § 9 ods. 1 písm. b) ZDP. 

Podľa citovaného ustanovenia § 9 ods. 1 písm. b) ZDP sa posudzujú aj príjmy z predaja ostatných nehnuteľností – pozemkov, garáží, záhrad, záhradných chát a pod. Rozhodujúca je teda doba vlastnenia. 

Miernejší režim sa používa pri posudzovaní príjmov z predaja bytov, rodinných domov a ostatných nehnuteľností nadobudnutých dedením (postupným dedením) v priamom rade alebo niektorým z manželov v dôsledku smrti poručiteľa alebo poručiteľov. V takomto prípade sa do lehoty vlastnenia započítava aj doba, počas ktorej tieto nehnuteľnosti vlastnil poručiteľ (poručitelia). 

V prípade vecí zahrnutých do obchodného majetku: 

Od dane je oslobodený takýto príjem, ak k predaju dôjde po piatich rokoch od vyradenia nehnuteľnosti z obchodného majetku. Rozhodujúcim je teda moment vyradenia nehnuteľnosti z obchodného majetku. Zdaní sa však príjem plynúci na základe zmluvy o budúcom predaji takejto nehnuteľnosti uzatvorenej do piatich rokov od jej vyradenia z obchodného majetku, aj keď kúpna zmluva bude uzatvorená až po piatich rokoch od tohto dňa. 

2.2 Prevod obchodného podielu 

Príjem z prevodu obchodného podielu patrí medzi „ostatné príjmy“ a je uvedený v § 8 ods. 1 písm. f) ZDP. Z tohto príjmu sa daň nevyberá zrážkovým spôsobom (nie je uvedený v § 43 ods. 3 ZDP). Daňovník si ho po uplynutí zdaňovacieho obdobia (kalendárneho roka) musí uviesť v priznaní k dani z príjmov fyzickej osoby (konkrétne VIII. oddiel, tabuľka č. 3, riadok č. 6 tlačiva typu B).  

V súlade s § 8 ods. 7 ZDP sa za výdavok považuje vklad alebo obstarávacia cena podielu. Je to správne, pretože vklad do spoločnosti, resp. nadobudnutie na základe zmluvy o prevode boli vykonané zo zdanených prostriedkov občana. Výdavky na obstaranie obchodného podielu sa uplatňujú až v čase dosiahnutia príjmu z jeho prevodu. 

Zdaňovanie „ostatných príjmov“ patriacich do § 8 ZDP má svoje špecifiká. 

Podľa § 8 ods. 2 ZDPsa do (čiastkového) základu dane zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie. Ak výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu uvedeným v § 8 ods. 1 sú vyššie ako príjem, na tento rozdiel sa neprihliada, nejde o daňovo akceptovateľnú stratu. Za jednotlivý druh príjmu sa teda považuje príjem uvedený v jednotlivých písmenách ods. 1, teda čo písmeno, to druh príjmu. Ak by daňovník, nepodnikateľ, v jednom zdaňovacom období odplatne previedol (predal) dva obchodné podiely, jeden so ziskom a druhý so stratou, dosiahnutý zisk by mohol znížiť o predmetnú stratu, keďže citované ustanovenie to umožňuje. Pokiaľ by však v jednom zdaňovacom období dosiahol v rámci príjmov podľa § 8 napr. zdaniteľný príjem z predaja nehnuteľnosti [§ 8 ods. 1 písm. b) ZDP], pričom vynaložený výdavok by bol vyšší a zároveň by mal stratu z prevodu obchodného podielu, zisk z predaja nehnuteľnosti by nemohol znížiť o túto stratu a musel by ho zdaniť (ide o iný druh príjmov). 

 PRÍKLAD č. 2: 

Pán Veselý mal vo februári 2007 finančné problémy, preto sa rozhodol predať za 160 000 Sk garáž, ktorú kúpil v roku 2005 za 180 000 Sk. Keďže doba medzi nadobudnutím a predajom bola kratšia než päť rokov (časový test v zmysle § 9 ZDP), príjem podlieha zdaneniu. Pán Veselý uvedie v daňovom priznaní za rok 2007 príjem 160 000 Sk a výdavok tiež len vo výške 160 000 Sk. 
Ak by pán Veselý okrem garáže predal v roku 2007 ešte jednu nehnuteľnosť, a to so ziskom, napr. za 340 000 Sk rekreačnú chatku, ktorú kúpil v roku 2004 za 280 000 Sk (vzhľadom na dobu medzi nadobudnutím a predajom príjem by nebol od dane oslobodený), v súlade s § 8 ods. 2 ZDP sa strata a zisk pri tom istom druhu príjmu kompenzujú. Celkový príjem z predaja by činil 500 000 Sk, celkový výdavok by predstavoval 460 000 Sk. Čiastkový základ dane by bol 40 000 Sk. 

Strata z prevodu obchodného podielu by to neovplyvnila. 

Príjmy z prevodu účasti na obchodných spoločnostiach, resp. z prevodu členských práv družstva vyplácané v splátkach na základe zmluvy alebo prijaté preddavky dohodnuté týmito zmluvami, resp. prijaté na základe zmluvy o budúcom prevode, sa zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane) v tom zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté (§ 8 ods. 4 ZDP). 

V zmysle § 8 ods. 8 ZDPv prípade prevodu na splátky sa výdavky, ktoré prevyšujú príjmy v tom zdaňovacom období, v ktorom po prvý raz plynú splátky alebo preddavky (aj) na prevod obchodného podielu, môžu uplatniť už v tomto zdaňovacom období až do výšky týchto príjmov. Pokiaľ tieto príjmy plynú aj neskôr v ďalších zdaňovacích obdobiach, postupuje sa rovnako, a to až do výšky celkovej sumy, ktorú možno uplatniť. 

 PRÍKLAD č. 3: 

Pani Milá, ktorá v januári 2004 vložila do spoločnosti Alfa, s. r. o., peňažný vklad vo výške 120 000 Sk, v roku 2006 uzatvorila zmluvu o odplatnom prevode svojho obchodného podielu s tým, že s nadobúdateľom podielu boli dohodnuté dve rovnaké splátky po 100 000 Sk, jedna v roku 2006 a druhá v roku 2007. Príjem z prevodu účasti na obchodnej spoločnosti zdaňuje v tých zdaňovacích obdobiach, v ktorých boli prijaté splátky, vznikla jej teda povinnosť podať daňové priznania za roky 2006 a 2007. Z vkladu 120 000 Sk si v priznaní za rok 2006 uplatnila ako výdavok len sumu do výšky zdaniteľného príjmu roku 2006 (čiastkový základ dane 0). Základ dane jej vznikne v priznaní za rok 2007. 

Pri zdaňovaní „ostatných príjmov“ sa do základu (čiastkového základu) dane podľa § 8 ods. 2 ZDP zahŕňa, ako už bolo uvedené, zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie. Od týchto ostatných príjmov možno odpočítať len skutočne vynaložené výdavky, ktoré daňovník preukáže hodnovernými dokladmi.  

 POZNÁMKA: 

Výnimku tvoria len príjmy z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva uvedené v § 8 ods. 1 písm. a) ZDP, ktoré je možné znížiť o „paušálne“ výdavky vo výške 25 % z príjmov (táto percentuálna sadzba sa od 1. 1. 2006 nezvýšila). 

Prihliada sa len na výdavky vynaložené na dosiahnutie príjmov. Nie je možné uplatniť si výdavky na zabezpečenie a udržanie príjmov. 

„Ostatné príjmy“ uvedené v § 8, ktoré sú predmetom dane, podliehajú zdaneniu, ak nie sú od dane oslobodené podľa § 9 ZDP. 

Podľa § 2 písm. h) ZDP za zdaniteľný sa považuje príjem, ktorý je predmetom dane a nie je od dane oslobodený podľa tohto zákona alebo medzinárodnej zmluvy. Príjmy, ktoré nepredstavujú predmet dane, sú taxatívnym spôsobom vymenované v § 3 ods. 2 a v § 5 ods. 5 ZDP (príjmy z prevodu obchodného podielu tam uvedené nie sú). Príjmy od dane oslobodené sú tiež taxatívnym spôsobom vymenované v ustanoveniach § 9 a § 5 ods. 7 ZDP. 

V prípade obchodného podielu prichádza do úvahy aplikácia § 9 ods. 1 písm. j) ZDP [v predchádzajúcich rokoch aplikácia § 9 ods. 1 písm. h) ZDP]. 

V roku 2006 bol v zmysle § 9 ods. 1 písm. h) ZDP od dane oslobodený príjem podľa: 

• § 6 ods. 3 ZDP (z prenájmu nehnuteľností), 
• § 8 ods. 1 písm. a) ZDP (z príležitostných činností vrátane príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva a z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí), 
• § 8 ods. 1 písm. d) ZDP (z prevodu opcií), 
• § 8 ods. 1 písm. e) ZDP (z prevodu cenných papierov), 
• § 8 ods. 1 písm. f) ZDP (z prevodu obchodného podielu a členských práv družstva),  

ak nešlo o príjem zdaňovaný zrážkou, pokiaľ úhrn týchto príjmov znížený o výdavok podľa § 8 ods. 5 a 7 ZDP(v citovaných ustanoveniach je upravené uplatňovanie výdavkov pri príjmoch z prevodu opcií, cenných papierov, z prevodu obchodného podielu a členských práv družstva) nepresiahol v zdaňovacom období päťnásobok životného minima platného k 1. 1., konkrétne v roku 2006 išlo o sumu 23 650 Sk. Príjmy patriace do § 8 ods. 1 písm. d) až f) sa teda na tento cieľ posudzovali už po znížení o výdavky, príjmy z prenájmu (§ 6 ods. 3 ZDP) a „príležitostné príjmy“ podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP bez uplatnenia výdavkov. Ak príjmy vymedzené v citovanom ustanovení presiahli v zdaňovacom období päťnásobok životného minima platného k 1. 1., do základu dane sa zahrnuli len príjmy nad takto ustanovenú sumu. Výdavky nezahrnuté do základu dane, priraďované k sume príjmov oslobodených od dane sa určili v rovnakom pomere, v akom bola suma oslobodených príjmov k celkovým príjmom zahrnutým do základu dane. 

 PRÍKLAD č. 4: 

Pán Malý, ktorý individuálne nikdy nepodnikal, vo februári 2004 vložil do firmy Delta, s. r. o., peňažný vklad vo výške 50 000 Sk a stal sa jej spoločníkom. Spoločnosť vznikla zápisom do obchodného registra v apríli 2004. V roku 2006 pán Malý svoj obchodný podiel previedol za 70 000 Sk. Keďže v roku 2006 nedosiahol iné príjmy vymenované v § 9 ods. 1 písm. h) ZDP, príjem z prevodu znížený o výdavok (resp. zisk vo výške 20 000 Sk) bol od dane oslobodený a pán Malý ho nemusel uviesť v daňovom priznaní. 

Rozdelením a preformulovaním pôvodného znenia § 9 ods. 1 písm. h) ZDPdvanástou novelou ZDP (zákonom č. 688/2006 Z. z.) s účinnosťou od 1. 1. 2007 na dve ustanovenia [písm. h) a písm. j)], pričom v písm. h) ostávajú príjmy posudzované na tento cieľ v hrubej výške a v písm. j) príjmy znížené o výdavky, by sa mala odstrániť väčšina problémov spojených s aplikáciou citovaného ustanovenia.  

Od dane sú oslobodené v zmysle: 

• písm. h)príjmy podľa: 
  • § 6 ods. 3 ZDP, 
  • § 8 ods. 1 písm. a) ZDP, 

ak nejde o príjem zdaňovaný zrážkou, pokiaľ úhrn týchto príjmov nepresiahne v zdaňovacom období päťnásobok životného minima platného k 1. 1. Konkrétne v roku 2007 pôjde o sumu 24 900 Sk. Ak takto vymedzené príjmy presiahnu túto sumu, do základu dane sa zahrnie len rozdiel nad takto ustanovenú „hranicu“; 

• písm. j)príjmy podľa: 
  • § 8 ods. 1 písm. d) ZDP, 
  • § 8 ods. 1 písm. e) ZDP, 
  • § 8 ods. 1 písm. f) ZDP (z prevodu obchodného podielu a členských práv družstva),  

ak nejde o príjem zdaňovaný zrážkou, pokiaľ úhrn týchto príjmov znížený o výdavok podľa § 8 ods. 5 a 7 ZDPnepresiahne v zdaňovacom období päťnásobok životného minima platného k 1. 1. Ak uvedený rozdiel medzi úhrnom príjmov a úhrnom výdavkov presiahne určenú „hranicu“ (v roku 2007 sumu 24 900 Sk), do základu dane sa zahrnie len rozdiel nad takto ustanovenú „hranicu“. 

Daňovník, ktorý dosahuje príjmy uvedené v § 9 ods. 1 písm. h), ale aj v písmene j), uplatní si oslobodenie od dane podľa písmena h) a písmena j) najviac v úhrnnej výške päťnásobku sumy životného minima (v roku 2007 vo výške 24 900 Sk).  

 PRÍKLAD č. 5: 

Pani Múdra už niekoľko rokov poberá starobný dôchodok. V roku 2007 jeho výška predstavuje 80 616 Sk. Z prevodu obchodného podielu dosiahla zisk (príjem znížený o výdavok) 22 000 Sk. Tento príjem je od dane oslobodený podľa § 9 ods. 1 písm. j) ZDP. Keďže nemá žiadne zdaniteľné príjmy, nevzniká jej povinnosť podať daňové priznanie. Ak by ju aj správca dane vyzval na podanie priznania, uviedla by v ňom nulový základ dane a nulovú daň. 
Pokiaľ by jej príjem (v tomto prípade zisk) z § 8 ZDP predstavoval 34 900 Sk, od dane by bola oslobodená suma 24 900 Sk. Vzhľadom na to, že zdaniteľný príjem by nepresiahol 47 808 Sk, opätovne by jej nevznikla povinnosť podať priznanie. Pokiaľ by ju aj správca dane vyzval na podanie priznania, uviedla by v ňom zdaniteľný príjem (základ dane) 10 000 Sk. Po uplatnení nezdaniteľnej časti základu dane vo výške 15 000 Sk (95 616 – 80 616) by bol základ dane a daň v nulovej výške. Daň by však neplatila ani vzhľadom na dikciu § 46 ZDP, keďže jej zdaniteľné príjmy nepresiahli 47 808 Sk. 
Ak by jej príjem (zisk) predstavoval napr. 44 900 Sk, zdaneniu by podliehalo len 20 000 Sk. Vzhľadom na to, že zdaniteľný príjem nepresiahol 47 808 Sk, opätovne by jej nevznikla povinnosť podať priznanie. Pokiaľ by ju aj správca dane vyzval na podanie priznania, uviedla by v ňom zdaniteľný príjem (základ dane) 20 000 Sk. Po znížení o nezdaniteľnú časť základu dane by základ dane činil 5 000 Sk. Daň by však neplatila vzhľadom na dikciu § 46 ZDP, keďže jej zdaniteľné príjmy nepresiahli 47 808 Sk. Citované ustanovenie by použila aj v prípade, ak by jej starobný dôchodok bol vyšší než 95 616 Sk a nemala by nárok na uplatnenie ani koruny nezdaniteľnej časti základu dane (§ 11 ods. 7 ZDP).
 

Z dikcie citovaných ustanovení nepriamo vyplýva, že ak daňovník dosiahol v zdaňovacom období príjmy uvedené aj v § 9 ods. 1 písm. h), aj v § 9 ods. 1 písm. j) ZDP, oslobodenie od dane si prednostne uplatní pri príjmoch uvedených v § 9 ods. 1 písm. h) ZDP. 

 PRÍKLAD č. 6: 

Pani Chudej v roku 2007 plynú o. i. príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3 ZDP). Predpokladajme, že celkovo tento príjem uvedený v § 9 ods. 1 písm. h) ZDP bude predstavovať 100 000 Sk, pričom výdavky si uplatňuje percentom z príjmov (40 %). Z prevodu obchodného podielu dosiahla príjem po znížení o výdavok vo výške 60 000 Sk. Od dane bude oslobodených 24 900 Sk príjmov z prenájmu a zvyšok príjmov vo výške 75 100 Sk bude podliehať zdaneniu. Výdavky si uplatní v súlade s dikciou citovaného ustanovenia vo výške 30 040 Sk. Zisk z prevodu obchodného podielu zdaní v plnom rozsahu. 

Výpočet výdavkov: 

75 100 Sk : 100 000 Sk = 0,751 
40 000 Sk x 0,751 = 30 040 Sk 

Rovnaký výsledok 30 040 Sk dostaneme, ak vypočítame 40 % zo 75 100 Sk. 

2.3 Posudzovanie príjmov z prevodu účasti na obchodných spoločnostiach do konca roka 2003 

Za oslobodený od dane z príjmov fyzických osôb sa do konca roka 2003 považoval v zmysle § 4 ods. 1 písm. h) SZDP príjem z prevodu obchodného podielu spoločníka obchodnej spoločnosti a členských práv družstva, pokiaľ nešlo o predaj cenných papierov, ak doba medzi nadobudnutím a prevodom presahovala päť rokov. Ak k prevodu došlo do piatich rokov od jeho nadobudnutia, príjem podliehal zdaneniu. 

Tento režim nebolo možné obísť ani uzatvorením zmluvy o budúcom prevode účasti na obchodných spoločnostiach, resp. o budúcom prevode členských práv družstva. 

Od dane neboli oslobodené príjmy z prevodu účasti na obchodných spoločnostiach a z prevodu členských práv družstva, pokiaľ o ich obstaraní daňovník účtoval, a to do piatich rokov od skončenia podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti. Pokiaľ teda individuálne podnikajúci daňovník časť svojho obchodného majetku, o ktorom účtoval, použil ako peňažný alebo nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti a účtoval o ňom ako o finančnej investícii, potom sa naňho vzťahoval sprísnený postup pri posudzovaní príjmu z prevodu obchodného podielu. Takýto príjem patril medzi príjmy z podnikania (§ 7 SZDP). 

Ak doba medzi nadobudnutím (resp. skončením individuálne vykonávanej podnikateľskej činnosti) a prevodom obchodného podielu nepresahovala päť rokov, dosiahnutý príjem bolo potrebné zdaniť. 

Príjem z prevodu daňovník musel uviesť v daňovom priznaní. Na stratu z prevodu sa neprihliadalo. 

Príjem z prevodu – okrem uvedeného prípadu obstarania z obchodného majetku – patril medzi „ostatné príjmy“, bol uvedený v § 10 ods. 1 písm. e) SZDP. V súlade s § 10 ods. 7 SZDP sa za výdavok považoval vklad alebo nadobúdacia cena podielu. 

 PRÍKLAD č. 7: 

Pani Veselá, ktorá individuálne nepodnikala, v júni 2003 previedla za 150 000 Sk svoj obchodný podiel v obchodnej spoločnosti Beta, s. r. o. Podiel nadobudla v máji 2000 dňom vzniku spoločnosti zápisom do obchodného registra. Dosiahnutý príjem podliehal zdaneniu, keďže doba medzi nadobudnutím a prevodom podielu nepresahovala päť rokov. Ako výdavok si pani Veselá v daňovom priznaní za rok 2003 v súlade s § 10 ods. 7 SZDP uplatnila splatený vklad do spoločnosti vo výške 65 000 Sk. 

 PRÍKLAD č. 8: 

Firma Omega, s. r. o., vznikla zápisom do obchodného registra v roku 1996. Jeden z jej spoločníkov v roku 2003 previedol svoj obchodný podiel v tejto spoločnosti. Keďže doba medzi nadobudnutím a prevodom podielu presiahla päť rokov, príjem bol od dane oslobodený. 

Pri uplatňovaní časového testu podľa § 4 ods. 1 písm. h) SZDP bolo dôležité zistenie času nadobudnutia podielu. V prípade vkladu do spoločnosti obchodný podiel spoločník nadobúda dňom vzniku spoločnosti zápisom do obchodného registra. Trochu komplikovanejšie to bolo pri nadobudnutí na základe zmluvy o prevode. Moment prevodu obchodného podielu v ObchZ nie je presne vymedzený. Z dikcie § 115 ods. 4 ObchZ vyplýva, že účinky prevodu obchodného podielu nastávajú voči spoločnosti dňom doručenia zmluvy o prevode. Týmto okamihom jednému spoločníkovi zanikajú a druhému – novému – vznikajú okrem povinností aj práva: jednak práva spočívajúce v účasti na jej riadení a kontrole, jednak majetkové práva. Vychádzajúc z dikcie § 114 ods. 1 ObchZ (obchodný podiel predstavuje práva a povinnosti) možno dospieť k záveru, že nový spoločník sa stáva nadobúdateľom tohto podielu doručením zmluvy spoločnosti. 

 PRÍKLAD č. 9: 

Pani Malá sa v roku 1998 stala spolu so svojimi troma priateľkami spoločníčkou firmy Gama, s. r. o. Do spoločnosti vložila 60 000 Sk, čo predstavovalo 25 % podiel na jej základnom imaní. V roku 2001 pani Malej jedna z priateliek – spoločníčok s. r. o. – pani Tichá predala za 70 000 Sk svoj obchodný podiel tvoriaci tiež 25 % podiel na základnom imaní spoločnosti. Pani Malá naďalej vlastnila jeden podiel, pretože každý spoločník môže mať len jeden obchodný podiel, pričom jej miera účasti na spoločnosti už bola 50 %. V júli 2004 svoj obchodný podiel za 200 000 Sk previedla na tretiu osobu. Keďže ho nadobudla pred 1. 1. 2004, príjem z prevodu sa posudzuje podľa SZDP. Musíme mať na zreteli, že rozhodujúcim dátumom pre posudzovanie lehôt je deň získania obchodného podielu ako takého v roku 1998. Keďže medzi nadobudnutím podielu a jeho prevodom uplynulo viac ako 5 rokov, príjem pani Malej sa považuje za oslobodený od dane. 
Kvôli úplnosti je potrebné dodať, že pani Tichá musela po uplynutí roka 2001 svoj príjem z prevodu obchodného podielu vo výške 70 000 Sk podrobiť zdaneniu prostredníctvom daňového priznania, pretože doba medzi nadobudnutím a prevodom nepresiahla 5 rokov. Ako výdavok si odpočítala svoj vklad do spoločnosti 60 000 Sk. 

Podľa § 114 ObchZ obchodný podiel v s. r. o. predstavuje práva a povinnosti spoločníka a im zodpovedajúcu účasť na spoločnosti. V zmysle § 114 ods. 2 ObchZ každý spoločník môže mať iba jeden obchodný podiel. Pokiaľ sa zúčastňuje ďalším vkladom, zvyšuje sa jeho obchodný podiel v pomere zodpovedajúcom výške ďalšieho vkladu. Keďže každý spoločník môže mať iba jeden obchodný podiel, ktorý môže vzrásť zvýšením vkladu (ďalším vkladom), na moment nadobudnutia obchodného podielu tento ďalší vklad nemá vplyv. U spoločníka, ktorý poskytol vklad v súvislosti so založením s. r. o., je týmto momentom deň vzniku spoločnosti zápisom do obchodného registra. 

Jedným z cieľov daňovej reformy bolo odstrániť rôzne osobitné spôsoby zdanenia príjmov (napr. paušálnu daň) a zredukovať rôzne úľavy, zvýhodnenia, ako aj objem príjmov oslobodených od dane. Dotklo sa to o. i. aj príjmov z prevodu členských práv družstva a z prevodu obchodného podielu spoločníka s. r. o. Tieto príjmy podľa nového zákona o dani z príjmov, ZDP, zdaneniu podliehajú bez použitia časového testu, teda aj v prípade, ak doba medzi nadobudnutím a prevodom presahuje päť rokov [uplatňuje sa, ako už bolo rozobraté, iba ustanovenie § 9 ods. 1 písm. j) ZDP]. 

Zároveň sa však v zmysle prechodných a záverečných ustanovení zákona, konkrétne podľa § 52 ods. 21 ZDP, na zdanenie príjmu z prevodu členských práv družstva alebo z prevodu účasti na obchodných spoločnostiach (pokiaľ nejde o predaj cenných papierov), obstaraných pred účinnosťou tohto zákona, t. j. pred 1. 1. 2004, ak doba medzi nadobudnutím a prevodom presahuje päť rokov, použijú ustanovenia § 4 ods. 1 písm. h) zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov.  

Ak teda obchodný podiel daňovník nadobudol do konca roka 2003, príjem z jeho prevodu je od dane oslobodený za podmienky, že doba medzi nadobudnutím a prevodom presahuje päť rokov. 

 PRÍKLAD č. 10: 

Pán Vysoký nadobudol obchodný podiel, účasť v istej s. r. o., dňa 26. augusta 2003. Ak by tento svoj podiel po piatich rokoch od nadobudnutia, napr. v roku 2009, previedol, tento príjem by nepodliehal zdaneniu. Ak by ho predal do 26. augusta 2008, príjem z prevodu by musel zdaniť. 

3.1 Nadobudnutie a prevod obchodného podielu – účasti na obchodnej spoločnosti, podnikajúcou fyzickou osobou alebo právnickou osobou z hľadiska dane z príjmov 

3.1.1 Nadobudnutie obchodného podielu 

Ako už bolo uvedené, v čase vkladu sa u vkladateľa žiadne rozdiely v ocenení nezdaňujú, ale pri odpisovaní vloženého majetku sa vychádza zo vstupnej ceny definovanej v § 25 ZDP. 

Ak ide o vec zahrnutú do obchodného majetku, za vstupnú cenu sa považuje: 

• zostatková cena v prípade odpisovaného majetku [§ 25 ods. 1 písm. f) ZDP], resp. 
• obstarávacia cena, ak ide o majetok vylúčený z odpisovania [§ 25 ods. 1 písm. g) ZDP]. Hmotný a nehmotný majetok vylúčený z odpisovania je taxatívnym spôsobom vymenovaný v § 23 ZDP. 

Ak by fyzická osoba používala napr. budovu na podnikanie a po vyradení z obchodného majetku by ju vložila do obchodnej spoločnosti, podľa § 25 ods. 1 písm. f) ZDP za vstupnú cenu sa v takomto prípade považuje zostatková cena odpisovaného majetku u vkladateľa pri vyradení v dôsledku jeho vkladu do obchodnej spoločnosti. 

 PRÍKLAD č. 11: 

Pán Nemožný, ktorý individuálne podniká, v roku 2007 vyradil z obchodného majetku nehnuteľnosť (nebola ešte plne odpísaná) a vložil ju ako nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti, ktorej sa stal spoločníkom. Ide tu o dve skutočnosti. Na jednej strane vyradenie majetku z obchodného majetku individuálne podnikajúcej fyzickej osoby, na druhej strane nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti. 

a) K vyradeniu majetku:  
Podľa § 21 ods. 2 písm. f) ZDP za daňový výdavok sa nepovažuje zostatková cena vyradeného hmotného a nehmotného majetku s výnimkou uvedenou v § 19 ods. 3 písm. b) až d) ZDP. V danom prípade nedochádza k predaju (aj keď sa majetok stane vlastníctvom právnickej osoby) ani k likvidácii, ani k vzniku škody v dôsledku živelnej pohromy alebo spôsobenej neznámym páchateľom. Zostatková cena tohto odpisovaného majetku sa nemôže zahrnúť do daňových výdavkov. Dodajme, že zároveň ani základ dane nezvyšujeme o túto zostatkovú cenu majetku. 
b) Druhou stránkou je samotný nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti. Za vstupnú cenu nehnuteľnosti sa v spoločnosti považuje v zmysle § 25 ods. 1 písm. f) ZDP zostatková cena odpisovaného majetku u vkladateľa pána Nemožného.
  

Pokiaľ by išlo o majetok (predtým) síce používaný v súvislosti s individuálnym podnikaním, ale z časového aspektu v prípade predaja by už príjem nepodliehal zdaneniu, za vstupnú cenu by sa považovala reprodukčná obstarávacia cena. Keďže ani zisk z predaja by sa už nezdanil, „nevadilo“ by, že prostredníctvom odpisov sa do výdavkov premietne vyššia než skutočná obstarávacia cena. Pripomeňme si, že od dane je oslobodený takýto príjem, ak k predaju dôjde po piatich rokoch od vyradenia nehnuteľnosti z obchodného majetku. Rozhodujúcim je teda moment vyradenia nehnuteľnosti z obchodného majetku. Zdaní sa však príjem plynúci na základe zmluvy o budúcom predaji takejto nehnuteľnosti uzatvorenej do piatich rokov od jej vyradenia z obchodného majetku, aj keď kúpna zmluva bude uzatvorená až po piatich rokoch od tohto dňa. 

Dodajme, že podľa § 23 ods. 2 písm. b) ZDP medzi majetok vylúčený z odpisovania patrí aj nehmotný majetok vložený ako vklad do obchodnej spoločnosti, ak ho vkladateľ nadobudol bezodplatne alebo ak podľa podmienok vkladu bolo obchodnej spoločnosti poskytnuté len právo na použitie bez prevodu vlastníckych práv k nehmotnému majetku a bez možnosti poskytnutia práva na použitie iným osobám. 

Nadobúdateľ obchodného podielu – kupujúci, ak individuálne podniká, vynaloženie týchto peňažných prostriedkov na obstaranie obchodného podielu nemôže zaúčtovať ako výdavok ovplyvňujúci základ dane (ale ako nedaňový výdavok) a nemá nárok túto sumu zahrnúť do výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov [pred pár rokmi to bolo aj priamo uvedené v § 21 ods. 1 písm. c) ZDP] v čase ich vynaloženia. 

3.1.2 Prevod obchodného podielu 

Nadobúdateľ obchodného podielu – kupujúci, vynaloženie peňažných prostriedkov na obstaranie obchodného podielu nemôže zahrnúť do výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov v čase ich vynaloženia. Pochopiteľne, ak v budúcnosti svoj obchodný podiel prevedie, ako výdavok si uplatní obstarávaciu cenu podielu do výšky dosiahnutého príjmu. 

Tieto výdavky sa podľa § 19 ods. 2 písm. g) ZDP uplatňujú až pri predaji obchodného podielu, resp. zmenky, a to len do výšky príjmov z predaja posudzovaných za každý predaj jednotlivo.  

Nie je teda možné zohľadniť stratu z predaja konkrétneho obchodného podielu. Ak daňový subjekt odplatne prevedie v jednom zdaňovacom období dva odchodné podiely, jeden (označme ho „A“) so ziskom a druhý („B“) so stratou, zisk z prevodu obchodného podielu A nemôže znížiť o stratu z prevodu obchodného podielu B.  

V § 19 ods. 5 ZDPje uvedené, že za obstarávaciu cenu obchodného podielu sa považuje aj hodnota splateného peňažného a nepeňažného vkladu spoločníka spoločnosti vrátane emisného ážia alebo obstarávacia cena majetkovej účasti, ak podiel bol nadobudnutý inak ako vkladom. 

Za splatený vklad sa považuje aj zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti zo zisku po zdanení na základe rozhodnutia valného zhromaždenia spoločnosti. 

Obdobné ustanovenie bolo obsiahnuté v SZDP, avšak s tým, že za splatený vklad sa nepovažovalo zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti zo zisku po zdanení na základe rozhodnutia valného zhromaždenia spoločnosti. Keďže takto použitý zisk (na rozdiel od podielov na zisku skutočne vyplatených, resp. poukázaných spoločníkom) nepodliehal u spoločníka zdaneniu v čase zvýšenia základného imania, zdanený mohol byť až pri vyplatení vyrovnacieho podielu alebo podielu na likvidačnom zostatku, prípadne pri prevode obchodného podielu (ak sa na príjem z prevodu nevzťahovalo oslobodenie od dane).  

Keďže podľa nového ZDP sa už ani vyplatené podiely na zisku vykázanom za rok 2004 a nasledujúce roky nezdaňujú (nie sú predmetom dane), potom je logické, že pri ich použití na zvýšenie základného imania sa považujú za splatený vklad. Ak v budúcnosti niektorý zo spoločníkov svoj obchodný podiel prevedie, ako výdavok si odpočíta pôvodný vklad do spoločnosti (alebo obstarávaciu cenu zaplatenú za obchodný podiel), ako aj zvýšenie vkladu pri zvýšení základného imania zo zisku (vykázaného za roky 2004 a nasledujúce, keďže predtým podiely na zisku podliehali zdaneniu). Kvôli zabezpečeniu rovnakých podmienok by tento princíp mal byť premietnutý aj do § 8 ods. 7 ZDP, podľa ktorého sa pri príjmoch z prevodov obchodných podielov a členských práv za výdavok síce považuje vklad alebo obstarávacia cena podielu, ale nie je tam obsiahnutá formulácia, že za vklad sa považuje aj zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zisku za roky 2004 a nasledujúce po zdanení daňou z príjmov právnickej osoby. 

Ako už bolo uvedené, pri zdanení príjmu z prevodu obchodného podielu, ak vklad bol poskytnutý v nepeňažnej forme, je potrebné prihliadať na dikciu § 17 ods. 19 ZDP. Podľa citovaného ustanovenia súčasťou základu dane nie sú oceňovacie rozdiely z kapitálových účastí účtované ako náklady alebo výnosy, ak sa vzťahujú na vložený majetok, ktorý nadobúdateľ vkladu odpisuje zo zostatkovej ceny určenej podľa § 25 ods. 1 písm. f) alebo § 25 ods. 1 písm. g) ZDP.  

3.2 Nadobudnutie a prevod obchodného podielu – účasti na obchodnej spoločnosti, podnikajúcou fyzickou osobou alebo právnickou osobou z hľadiska dane z pridanej hodnoty 

Problematiku týkajúcu sa nadobudnutia a prevodu obchodného podielu je u platiteľov dane z pridanej hodnoty potrebné posudzovať z týchto hľadísk: 

• postup platiteľa dane pri splatení upísaného vkladu, 
• postup prijímateľa vkladu pri odpočítaní dane, 
• postup platiteľa dane pri prevode obchodného podielu. 

3.2.1 Splatenie upísaného vkladu 

Platiteľ DPH pri splatení vkladu do obchodnej spoločnosti postupuje podľa toho, či splatenie upísaného vkladu realizuje formou peňažnou alebo nepeňažnou.  

Splatenie upísaného vkladu peňažne 

Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“) vymedzuje predmet dane v § 2 ako dodanie tovaru a služby v tuzemsku, nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu a dovoz tovaru. Z hľadiska režimu DPH plnenie formou poskytnutia peňazí nie je definované ako zdaniteľný obchod. Vloženie peňažného vkladu platiteľom dane nie je predmetom DPH, hodnotu vloženého peňažného vkladu v daňovom priznaní neuvádza. 

Splatenie upísaného vkladu nepeňažne – vecou 

Z hľadiska určenia, či splatenie upísaného vkladu vecne je predmetom dane a podlieha dani, je rozhodujúce, čo je predmetom splatenia vkladu: 

• ak platiteľ dane vkladá do obchodnej spoločnosti alebo družstva podnik alebo jeho časť tvoriacu samostatnú organizačnú zložku v súlade s § 476 – § 488 Obchodného zákonníka a nadobúdateľ je platiteľom dane alebo sa platiteľom dane stáva zo zákona dňom nadobudnutia podniku alebo jeho časti (§ 4 ods. 6 zákona o DPH), nepovažuje sa vloženie nepeňažného vkladu podľa § 10 ods. 1 za dodanie tovaru alebo služby; 
• vloženie nepeňažného vkladu (okrem vloženia podniku alebo jeho časti) je podľa zákona o DPH predmetom dane bez ohľadu na postavenie spoločnosti, do ktorej sa vklad realizuje (platiteľ, neplatiteľ). 

Platiteľ dane uplatňuje pri vložení nepeňažného vkladu daň, príp. oslobodenie od dane v závislosti od toho, čo je predmetom nepeňažného vkladu. 

Ak je predmetom nepeňažného vkladu napr. tovar, ktorý podľa zákona o DPH podlieha dani, platiteľ pri jeho vložení uplatní daň (10 % alebo 19 %). V prípade, že predmetom vkladu je osobný automobil, pri kúpe ktorého si platiteľ neodpočítal daň (§ 49 ods. 7 zákona o DPH), je vloženie nepeňažného vkladu oslobodené od dane podľa § 42 zákona o DPH. Podľa tohto ustanovenia sa daň pri predaji alebo darovaní osobného automobilu, u ktorého si platiteľ neodpočítal daň, neuplatňuje. Rovnako postupuje napr. aj vtedy, ak predmetom vkladu je tovar, pri kúpe ktorého si neodpočítal daň, lebo nakúpený tovar používal iba na činnosti oslobodené od dane podľa § 28 – § 41. 

Predmetom vkladu rovnako môže byť plnenie, ktoré je z pohľadu zákona o DPH definované ako oslobodené, napr. nehnuteľnosť. V tomto prípade aplikuje platiteľ § 38 zákona o DPH. Ak je predmetom vkladu nehnuteľnosť viac ako päť rokov od prvej kolaudácie, je jej prevod oslobodený od dane podľa § 38 ods. 1 zákona o DPH, príp. sa platiteľ môže rozhodnúť, že prevod nehnuteľnosti zdaní. Ak je predmetom vkladu budova do piatich rokov od prvej kolaudácie alebo stavebný pozemok, ich vloženie do obchodnej spoločnosti formou nepeňažného vkladu podlieha dani. 

Daňovú povinnosť pri vložení nepeňažného vkladu určí platiteľ podľa § 19 zákona o DPH podľa jednotlivých typov zdaniteľných obchodov. 

 PRÍKLAD č. 12: 

Spoločnosť A, platiteľ DPH, vložila nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti B. Predmetom nepeňažného vkladu bol počítač v cene uznanej pre účely splatenia vkladu s DPH 59 500 Sk, osobný automobil, u ktorého si platiteľ podľa § 49 ods. 7 zákona o DPH neodpočítal daň, v cene 200 000 Sk a budova skolaudovaná v roku 1999 spolu s pozemkom v sume 4 500 000 Sk. 
Počítač a nehnuteľnosť prevzala spoločnosť B dňa 20. 8. 2007. Platiteľ dane splatením vkladu vecne v zásade dodal bezodplatne tovar a je povinný uplatniť daň: 

• dodanie počítača zdaní 19 % sadzbou dane – daň 9 500 Sk, 
• pri nákupe osobného automobilu si platiteľ dane neodpočítal daň, preto podľa § 42 zákona o DPH je dodanie osobného automobilu oslobodené od dane, 
• pri dodaní budovy spolu s pozemkom, na ktorom stojí, pričom uplynulo viac ako 5 rokov od prvej kolaudácie, uplatní podľa § 38 ods. 1 zákona o DPH režim oslobodenia od dane. 

Hodnotu nepeňažného vkladu s výnimkou osobného automobilu uvedie platiteľ dane v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie august 2007, kedy dodal počítač, príp. kedy dal nehnuteľnosť do užívania, t. j. 20. 8. 2007, ak tento deň predchádzal zápisu do katastra. 
Prijímateľ vkladu si môže odpočítať daň z počítača v sume 9 500 Sk za predpokladu splnenia podmienok podľa § 49 – § 51 zákona o DPH. Funkciu faktúry preukazujúcej právo prijímateľa vkladu na odpočítanie dane môže v danom prípade plniť spoločenská zmluva za predpokladu, že obsahuje náležitosti podľa § 71 ods. 2 zákona o DPH (zákon o DPH predpisuje náležitosti faktúry, nie jej formu). 
Účtovné hodnoty ku dňu splatenia vkladu boli nasledujúce: 

1. Počítač     30 000 Sk     
(obstaranie 40 000 Sk, oprávky 10 000 Sk) 
2. Osobný automobil    180 000 Sk     
(obstaranie 300 000 Sk, oprávky 120 000 Sk) 
3. Pozemok     1 000 000 Sk     
(obstaranie 1 mil. Sk, oprávky 0 Sk) 
4. Budova     3 260 000 Sk     
(obstaranie 4 000 000 Sk, oprávky 740 000 Sk) 

Účtovanie: 

 PRÍKLAD č. 13: 

Spoločnosť A, platiteľ DPH, splatila vklad do obchodnej spoločnosti B nepeňažne. Predmetom nepeňažného vkladu bola časť podniku (samostatná organizačná zložka), suma vkladu bola 5 mil. Sk. Obchodná spoločnosť B nebola platiteľom dane. 

Spoločnosť A hodnotu nepeňažného vkladu v sume 5 mil. Sk nezdanila. Predmetom nepeňažného vkladu bola časť podniku, jeho vloženie sa podľa § 10 ods. 1 zákona o DPH nepovažuje za dodanie tovaru alebo služby. Hodnotu nepeňažného vkladu platiteľ dane A v daňovom priznaní neuvádza. 

Spoločnosť B, nadobúdateľ vkladu, sa podľa § 4 ods. 6 zákona o DPH stáva dňom nadobudnutia vkladu 4. 8. 2007 platiteľom dane. Spoločnosť B je povinná oznámiť miestne príslušnému daňovému úradu skutočnosť, na základe ktorej sa stala platiteľom dane (nadobudnutie časti podniku formou nepeňažného vkladu), do 10 dní odo dňa vzniku tejto skutočnosti. Daňový úrad je povinný do siedmich dní odo dňa doručenia oznámenia skutočnosti, na základe ktorej sa spoločnosť B stala platiteľom dane, vydať jej osvedčenie o registrácii a prideliť jej identifikačné číslo pre daň. 

3.2.2 Prevod obchodného podielu platiteľom dane 

Činnosti týkajúce sa obchodných podielov vrátane ich sprostredkovania sú finančnými činnosťami oslobodenými od dane podľa § 39 ods. 1 písm. f) zákona o DPH. Oslobodenie od dane sa vzťahuje aj na prevod obchodného podielu, ktorý môže byť odplatný alebo bezodplatný. 

Finančné činnosti patria medzi činnosti oslobodené od dane, ich dodanie (realizácia) má u platiteľa dane vplyv na výšku odpočítanej dane z tovarov a služieb nakúpených za účelom jeho podnikania, s výnimkou prípadov, ak ich platiteľ poskytuje príležitostne. Podľa § 50 ods. 2 písm. c) zákona o DPHdo koeficientu pre určenie pomernej výšky odpočítanej dane sa nezapočítavajú výnosy (príjmy) z finančných služieb oslobodených od dane podľa § 39, ak ich platiteľ poskytol príležitostne. 

Príležitostné transakcie zákon o DPH nedefinuje. Vo všeobecnosti za príležitostné transakcie je možné považovať napr. tie, ktoré nemajú charakter hlavnej činnosti platiteľa, netvoria značnú časť z celkového obratu platiteľa, platiteľ dane ich nevykonáva opakovane a pri ktorých platiteľ dane nemá opakujúce sa náklady a súvisiace náklady netvoria značnú časť celkových nákladov. 

 PRÍKLAD č. 14: 

Spoločnosť A, spoločnosť B a fyzická osoba C sú spoločníkmi v spol. s r. o. PLUS, pričom každý z nich vlastní 1/3 spoločnosti PLUS. 

Spoločnosť A, platiteľ DPH, previedla písomnou zmluvou, ktorá nadobudla účinnosť 20. augusta 2007, svoj obchodný podiel na jedného zo spoločníkov, spoločnosť B. Cena za prevod obchodného podielu dohodnutá písomnou zmluvou predstavovala sumu 250 000 Sk a spoločnosť B ju pri podpise zmluvy aj uhradila.  

Spoločnosť A uskutočnila zdaniteľný obchod oslobodený od dane a jeho cenu 250 000 Sk uvedie v riadku 06 daňového priznania. Do koeficientu pre určenie pomernej výšky odpočítanej dane z tovarov a služieb nakúpených za účelom podnikania platiteľ hodnotu tohto zdaniteľného obchodu neuvádza, pretože v danom prípade platiteľ dane poskytol finančnú službu oslobodenú od dane podľa § 39 zákona o DPH príležitostne. Poskytnutie finančnej služby oslobodenej od dane podľa § 39 zákona o DPH – prevod obchodného podielu, nemá v danom prípade vplyv na výšku odpočítanej dane (nekráti ju). 

Spoločnosť A, ako aj ostatní spoločníci nadobudla podiel splatením vkladu nepeňažne, na účte 062 má zaúčtovanú obstarávaciu cenu predmetného podielu v sume 100 000 Sk, na účte 415 – Oceňovacie rozdiely sumu 25 000 Sk na strane D. Dôsledkom kúpy podielu od spoločníka spol. A sa spoločnosť B stane vlastníkom 2/3 spoločnosti PLUS. Túto skutočnosť vyjadrí v účtovníctve preúčtovaním podielu z účtu 062 na účet 061. 

Účtovanie: 

3.3 Nadobudnutie a prevod obchodného podielu – účasti na obchodnej spoločnosti, podnikajúcou fyzickou osobou alebo právnickou osobou z hľadiska účtovníctva  

Nadobudnutie obchodného podielu možno v zásade získať splatením vkladu pri vzniku spoločnosti alebo jeho kúpou. V závislosti na spôsobe nadobudnutia obchodného podielu sa v účtovníctve uplatnia nasledujúce postupy: 

3.3.1 Účtovanie nadobudnutia podielu 

3.3.1.1 Účtovanie nadobudnutia podielu splatením vkladu pri vzniku spoločnosti 

Postup v zmysle zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov pri nadobudnutí podielu splatením upísaného vkladu je rozdielny oproti postupu podľa ZDP v prípade splatenia vkladu vecne. Ide o rozdielny postup pri určení ceny, z ktorej sa má odpisovať u prijímateľa vkladu majetok použitý na splatenie vkladu. 

V zmysle ZDP bol už postup podrobne rozobratý. 

V zmysle zákona o účtovníctve: 

Pri nepeňažnom vklade sa vykoná ocenenie v zmysle § 25 ods. 1 písm. d) zákona o účtovníctve. Ak by bol vkladom hmotný majetok, ktorý sa u poskytovateľa vkladu účtovne odpisoval, nemala by takáto skutočnosť vplyv na vykonanie ocenenia predmetného majetku. Ocenením je reprodukčná obstarávacia cena, v prípade veci určenej pre splatenie vkladu cena veci uznaná pre účely vkladu, určená v znaleckom posudku. 

Postupy pri účtovaní: 

a) podnikateľ účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva, ktorý upísaný vklad splatil peňažnou formou: 

• výdaj prostriedkov v hotovosti alebo z účtu, 
• výdavky nezahrnované do základu dane celkom, 
• stĺpec obstaranie dlhodobého nehmotného majetku, 
• vyhotovenie karty dlhodobého finančného majetku; 

b) podnikateľ účtujúci v jednoduchom účtovníctve, ktorý upísaný vklad splatil vecne, napríklad dlhodobým hmotným majetkom: 

• na karte dlhodobého hmotného majetku sa vykoná zápis o jeho vyradení z dôvodu použitia na splatenie vkladu, 
• vyhotovenie karty dlhodobého finančného majetku v ocenení uznanom na splatenie vkladu; 

c) podnikateľ – fyzická osoba, ktorý účtuje v sústave podvojného účtovníctva a podnikateľ – právnická osoba v prípade splatenia upísaného vkladu peňažnou formou: 

d) podnikateľ – fyzická osoba, ktorý účtuje v sústave podvojného účtovníctva a podnikateľ – právnická osoba v prípade splatenia upísaného vkladu vecne, napr. DHM: 

*    u fyzickej osoby sa použije účet 491, u právnickej osoby účet 415 

**    ak ide o prijímateľa vkladu – platiteľa DPH, použije sa účet 343, u neplatiteľa účet 042 

3.3.1.2 Účtovanie nadobudnutia obchodného podielu kúpou 

a) podnikateľ účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva, ktorý nadobudol obchodný podiel v spoločnosti kúpou: 

• výdaj prostriedkov v hotovosti alebo z účtu, 
• výdavky nezahrnované do základu dane celkom, 
• stĺpec obstaranie dlhodobého nehmotného majetku, 
• vyhotovenie karty dlhodobého finančného majetku; 

b) podnikateľ – fyzická osoba, ktorý účtuje v sústave podvojného účtovníctva a podnikateľ – právnická osoba v prípade splatenia vkladu peňažnou formou:  

3.3.2 Účtovanie o prevode obchodného podielu 

a) podnikateľ účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva 

• príjem prostriedkov v hotovosti alebo na účet, 
• príjem nezahrnovaný do základu dane celkom, 
• ostatné príjmy, 
• vyradenie finančnej investície z karty dlhodobého finančného majetku. 

Uvedené účtovanie vychádza zo zásady, že príjem z prevodu obchodného podielu síce nevstupuje do čiastkového základu dane podľa § 6 ZDP, o ktorom sa v peňažnom denníku účtuje, ale zdaneniu podlieha, a to v zmysle § 8 ZDP. 

b) podnikateľ – fyzická osoba, ktorý účtuje v sústave podvojného účtovníctva a podnikateľ – právnická osoba: 

*    u fyzickej osoby sa použije účet 491, u právnickej osoby účet 415 

Spoločnosť C, platiteľ DPH, splatila 25. 8. 2007 upísaný vklad v obchodnej spoločnosti D, ktorá je rovnako platiteľom DPH, nasledujúco: 

a) sčasti nepeňažne, pričom predmetom nepeňažného vkladu boli zásoby tovaru v cene uznanej pre účely splatenia vkladu s DPH 238 000 Sk, u ktorých si platiteľ pri obstaraní odpočítal daň vo výške 28 500 Sk a budova skolaudovaná v roku 1997 v cene uznanej pre účely splatenia vkladu spolu v sume 4 500 tis. Sk. 

(Platiteľ dane splatením vkladu vecne v zásade dodal bezodplatne tovar a je povinný uplatniť daň z pridanej hodnoty: 

• dodanie tovaru zdaní 19 % sadzbou dane – daň 38 000 Sk, 
• pri dodaní budovy, pričom uplynulo viac ako 5 rokov od prvej kolaudácie, uplatní podľa § 38 ods. 1 zákona o DPH režim oslobodenia od dane.) 

b) sčasti peňažne, a to v sume 262 000 Sk. 

Hodnotu nepeňažného vkladu uvedie platiteľ dane v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie august 2007, keď dodal tovar, príp. kedy dal nehnuteľnosť do užívania, t. j. 25. 8. 2007, ak tento deň predchádzal zápisu do katastra. 

Prijímateľ vkladu si môže odpočítať daň z tovaru 38 000 Sk za predpokladu splnenia podmienok podľa § 49 – § 51 zákona o DPH. Funkciu faktúry preukazujúcej právo prijímateľa vkladu na odpočítanie dane môže v danom prípade plniť spoločenská zmluva za predpokladu, že obsahuje náležitosti podľa § 71 ods. 2 zákona o DPH (zákon o DPH predpisuje náležitosti faktúry, nie jej formu). 

Účtovné hodnoty tovaru a budovy ku dňu splatenia vkladu u spoločnosti C boli nasledujúce: 

1. Tovar     150 000 Sk     
(obstaranie 150 000 Sk, DPH 28 500 Sk) 
2. Budova     3 260 000 Sk
(obstaranie 4 000 000 Sk, oprávky 740 000 Sk) 

Spoločnosť C obchodný podiel po roku predala spoločnosti E za cenu 6 mil. Sk.  

Účtovanie o nadobudnutí obchodného podielu spoločnosťou C: 

Účtovanie o prevode (predaji) obchodného podielu spoločnosťou C: 

Ako už bolo uvedené, podľa § 17 ods. 19 ZDPsúčasťou základu dane nie sú oceňovacie rozdiely z kapitálových účastí účtované ako náklady alebo výnosy, ak sa vzťahujú na vložený majetok, ktorý nadobúdateľ vkladu odpisuje zo zostatkovej ceny určenej podľa § 25 ods. 1 písm. f) alebo § 25 ods. 1 písm. g) ZDP.  

V tomto prípade nepeňažný vklad pozostával z dvoch zložiek – odpisovaného hmotného majetku (budovy) a z neodpisovaného majetku – zásob tovaru. Budovu odpisuje spoločnosť D zo zostatkovej ceny podľa § 25 ods. 1 písm. f) ZDP. Musíme však poznamenať, že účtovná zostatková cena sa nerovná daňovej zostatkovej cene (ale citované ustanovenie sa týmto rozdielom nezaoberá). Keďže budovu (daňovo) odpisuje spoločnosť D z (daňovej) zostatkovej ceny podľa § 25 ods. 1 písm. f) ZDP (v danom prípade ak je to 3 120 640 Sk), do základu dane spoločnosti C predávajúcej obchodný podiel sa nezahrnie rozdiel 1 240 000 Sk medzi uznaným a účtovným ocenením budovy zaúčtovaný na účte 415. Do základu dane je však v zmysle citovaného ustanovenia potrebné premietnuť rozdiel 50 000 Sk medzi uznaným a účtovným ocenením tovaru zaúčtovaný tiež na účte 415. Z prevodu svojho obchodného podielu vykáže spoločnosť C základ dane (zisk) 1 050 000 Sk (1 000 000 Sk + 50 000 Sk).  

ZMLUVA
o prevode obchodného podielu 
obchodnej spoločnosti ABC, s. r. o., so sídlom v Žiline, Modrá 20, IČO: 33445566, zapísaná v OR Okresného súdu v Žiline, oddiel: Sro, vl. č. 322/V 

Prevodca:    meno a priezvisko:    Jozef Dobrý
                       nar.:                               28. 4. 1969
                       r. č.:                                690428/1111
                       bytom:                           010 01 Žilina, Dolná 24 

Nadobúdatelia:    1. meno a priezvisko:    Peter Múdry
                                    nar.:                                31. 3. 1972
                                    r. č.:                                 720331/2222
                                    bytom:                            010 01 Žilina, Horná 8

                                2. meno a priezvisko:    David Pekný
                                    nar.:                                13. 8. 1970
                                    r. č.:                                 700813/3333
                                    bytom:                            010 01 Žilina, Sredná 6 

uzatvárajú v súlade s ust. § 115 Obchodného zákonníka túto zmluvu o prevode obchodného podielu: 

                                                                             I. 

1. Prevodca, ako spoločník obchodnej spoločnosti ABC, s. r. o., so sídlom v Žiline, Modrá 20, IČO: 33445566, spoločnosť zapísaná v Obchodnom registri Okresného súdu v Žiline, v odd. Sro, vl. č. 322/V, v súlade s ust. § 115 a § 117 Obchodného zákonníka po predchádzajúcom súhlase valného zhromaždenia prevádza touto zmluvou na nadobúdateľov celý svoj obchodný podiel nasledovne: 

1. na nadobúdateľa 1 v rozsahu 37,5 % zodpovedajúcom jeho vkladu na základnom imaní spoločnosti vo výške 30 000 Sk,  
2. na nadobúdateľa 2 v rozsahu 62,5 % zodpovedajúcom jeho vkladu na základnom imaní spoločnosti vo výške 50 000 Sk.  

                                                                            II. 

1. Nadobúdatelia touto zmluvou nadobúdajú obchodný podiel prevodcu v rozsahu 100 % podľa bodu I. tejto zmluvy a ich peňažné vklady na základnom imaní spoločností činia:  

1. nadobúdateľ 1 peňažný vklad na základnom imaní spoločnosti 70 000 Sk (slovom: Sedemdesiattisíc slovenských korún), 
2. nadobúdateľ 2 peňažný vklad na základnom imaní spoločnosti 130 000 Sk (slovom: Stotridsaťtisíc slovenských korún). 

                                                                            III. 

3.1 Účastníci zmluvy sa dohodli na bezodplatnom prevode obchodných podielov.  

                                                                           IV. 

4.1 K prevodu obchodných podielov podľa tejto zmluvy z prevodcu na nadobúdateľov dochádza dňom uzavretia tejto zmluvy. 
4.2 Prevodom obchodného podielu prevodcu na nadobúdateľov prevodca prestal byť spoločníkom spoločnosti. 

                                                                           V. 

5.1 Účastníci prehlasujú, že súhlasia s textom tejto zmluvy a že táto bola spísaná na základe ich pravej a slobodnej vôle a na dôkaz toho pripájajú svoje podpisy pod túto zmluvu. 
5.2 Zmluva nadobúda platnosť a účinnosť dňom podpísania všetkými účastníkmi zmluvy. 
5.3 Zmluva je vyhotovená v piatich exemplároch, z ktorých každá zmluvná strana obdrží jeden, dva exempláre budú predložené obchodnému registru. 

V Košiciach dňa 6. 10. 2007 

    ...............................                                                          ............................
           prevodca                                                                  nadobúdateľ 1 

                                                                                             ............................
                                                                                              nadobúdateľ 2 

ZMLUVA
o prevode obchodného podielu 
obchodnej spoločnosti ABC, s. r. o., so sídlom v Žiline, Modrá 20, IČO: 33445566, zapísaná v OR Okresného súdu v Žiline, oddiel: Sro, vl. č. 322/V 

Prevodca:    meno a priezvisko:    Jozef Dobrý
                       nar.:                               28. 4. 1969
                       r. č.:                                690428/1111
                       bytom:                           010 01 Žilina, Dolná 24 

Nadobúdatelia:    1. meno a priezvisko:    Peter Múdry
                                    nar.:                               31. 3. 1972
                                    r. č.:                                720331/2222
                                    bytom:                           010 01 Žilina, Horná 8
    
                                2. meno a priezvisko:    David Pekný
                                    nar.:                               13. 8. 1970
                                    r. č.:                                700813/3333
                                    bytom:                           010 01 Žilina, Sredná 6 

uzatvárajú v súlade s ust. § 115 Obchodného zákonníka túto zmluvu o prevode obchodného podielu: 

I. 

1.  Prevodca, ako spoločník obchodnej spoločnosti ABC, s. r. o., so sídlom v Žiline, Modrá 20, IČO: 33445566, spoločnosť zapísaná v Obchodnom registri Okresného súdu v Žiline, v odd. Sro, vl. č. 322/V, v súlade s ust. § 115 a § 117 Obchodného zákonníka po predchádzajúcom súhlase valného zhromaždenia prevádza touto zmluvou na nadobúdateľov celý svoj obchodný podiel nasledovne: 

1. na nadobúdateľa 1 v rozsahu 37,5 % zodpovedajúcom jeho vkladu na základnom imaní spoločnosti vo výške 30 000 Sk,  
2. na nadobúdateľa 2 v rozsahu 62,5 % zodpovedajúcom jeho vkladu na základnom imaní spoločnosti vo výške 50 000 Sk.  

II. 

1. Nadobúdatelia touto zmluvou nadobúdajú obchodný podiel prevodcu v rozsahu 100 % podľa bodu I. tejto zmluvy a ich peňažné vklady na základnom imaní spoločností činia:  

1. nadobúdateľ 1 peňažný vklad na základnom imaní spoločnosti 70 000 Sk (slovom: Sedemdesiattisíc slovenských korún), 
2. nadobúdateľ 2 peňažný vklad na základnom imaní spoločnosti 130 000 Sk (slovom: Stotridsaťtisíc slovenských korún). 

III. 

3.1 Účastníci zmluvy sa dohodli na odplatnom prevode obchodných podielov. 

Nadobúdatelia zaplatia prevodcovi za prevod obchodného podielu sumu 600 000 Sk (slovom: Šesťstotisíc korún) pri podpise tejto zmluvy, a to tak, že: 

• nadobúdateľ v 1. rade zaplatí prevodcovi 400 000 Sk a 
• nadobúdateľ v 2. rade zaplatí prevodcovi 200 000 Sk. 

IV. 

4.1 K prevodu obchodných podielov podľa tejto zmluvy z prevodcu na nadobúdateľov dochádza dňom uzavretia tejto zmluvy. 
4.2 Prevodom obchodného podielu prevodcu na nadobúdateľov prevodca prestal byť spoločníkom spoločnosti. 

V. 

5.1 Účastníci prehlasujú, že súhlasia s textom tejto zmluvy a že táto bola spísaná na základe ich pravej a slobodnej vôle a na dôkaz toho pripájajú svoje podpisy pod túto zmluvu. 
5.2 Zmluva nadobúda platnosť a účinnosť dňom podpísania všetkými účastníkmi zmluvy. 
5.3 Zmluva je vyhotovená v piatich exemplároch, z ktorých každá zmluvná strana obdrží jeden, dva exempláre budú predložené obchodnému registru. 

V Košiciach dňa 7. 10. 2007 

    ...............................                                                          ............................
          prevodca                                                                   nadobúdateľ 1 

                                                                                             ............................
                                                                                              nadobúdateľ 2