Postupy účtovania v jednoduchom účtovníctve v roku 2006

Dňom 1. januára 2006 nadobudlo účinnosť opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky zo dňa 30. novembra 2005 č. MF/26007/2005-74, ktorým sa mení a dopĺňa opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky zo dňa 17. decembra 2002 č. 23586/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní položiek účtovnej závierky, obsahovom vymedzení položiek a rozsahu údajov určených z účtovnej závierky na zverejnenie pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov v znení opatrení MF SR č. 21378/2003-92, č. 25167/2003-92 a č. MF/11158/2004-74 (ďalej aj Postupy účtovania). 

I.    Zmeny v Postupoch účtovania 

Uvedené opatrenie: 

1.    V časti účtovania rezerv ustanovilo, že spôsob tvorby a používania rezerv sa uvádza vo vnútornom predpise účtovnej jednotky, pričom rezervy sa môžu použiť len vo vytvorenej výške a na účel, na ktorý boli vytvorené. Zostatok rezerv sa prevádza do nasledujúceho účtovného obdobia. 

2.    V časti účtovania finančného prenájmu spresnilo: 

Spôsob prepočtu ocenenia majetku obstaraného formou finančného prenájmu v cudzej mene na slovenskú menu ku dňu prevzatia majetku – kurzom Národnej banky Slovenska, v deň splatnosti – kurzom NBS a v deň úhrady dohodnutých platieb – kurzom príslušnej komerčnej banky. 

Spôsob účtovania pri predčasnom ukončení finančného prenájmu u prenajímateľa v knihe zásob a v knihe pohľadávok a u nájomcu v knihe dlhodobého majetku a v knihe záväzkov, v prípade finančného vysporiadania sa účtuje v peňažnom denníku. 

Spôsob účtovania dane z pridanej hodnoty z majetku obstaraného finančným prenájmom u nájomcu s odvolaním na § 25 ods. 6 zákona o dani z príjmu, ktorý ustanovuje, že pri obstaraní hmotného majetku formou finančného prenájmu daň z pridanej hodnoty nie je súčasťou obstarávacej ceny. 

3.    V časti účtovania dane z pridanej hodnoty pri vzniku práva odpočítať daň z pridanej hodnoty pri tovare nadobudnutom za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu ustanovilo účtovanie v deň vzniku nároku na odpočítanie dane v knihe pohľadávok alebo v pomocnej knihe DPH. 

4.    V časti o postupoch účtovania pri oceňovaní cenných papierov ustanovilo, že podielové cenné papiere, ak má účtovná jednotka podiel menej ako 20 % na základnom imaní alebo na hlasovacích právach v obchodnej spoločnosti, sa oceňujú ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, a to reálnou hodnotou. 

5.    V časti odpisovania dlhodobého majetku ustanovilo, že dlhodobý nehmotný majetok, s výnimkou goodwilu, aktivovaných zriaďovacích nákladov a nákladov na vývoj, sa odpisuje s prihliadnutím na bežné podmienky jeho používania. Technické zhodnotenie dlhodobého nehmotného majetku sa odpisuje takým spôsobom ako dlhodobý nehmotný majetok, ku ktorému sa vzťahuje. 

II.    Účtovanie bežných účtovných prípadov 

V tejto kapitole uvedieme postup pri účtovaní niektorých bežných účtovných prípadov s odvolaním sa predovšetkým na: 

• vyššie uvedené Postupy účtovania v jednoduchom účtovníctve, 
• zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov, 
• zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov, 
• zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. 

1.    Účtovanie lízingu, resp. finančného prenájmu 

Spresnenia do problematiky lízingu priniesla nielen novela Postupov účtovania, ale aj novela, č. 534/2005 Z. z., ktorou sa mení a dopĺňa zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov, s účinnosťou aj pre rok 2005. 

Finančný prenájom definuje zákon o dani z príjmov v § 2 písm. s) ako obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, pri ktorom cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu, je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb, ak: 

• vlastnícke právo má prejsť bez zbytočného odkladu po skončení nájmu na nájomcu 
• a doba trvania nájmu je najmenej 60 % doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 a nie menej ako tri roky alebo ak je predmetom prenájmu pozemok, doba trvania nájmu pozemku je najmenej 60 % doby odpisovania majetku zaradeného do odpisovej skupiny 4, pričom pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu táto podmienka platí na nájomnú zmluvu ako celok. 

Pri účtovaní obstarania hmotného majetku formou finančného prenájmu sa ako daňové výdavky uznajú: 

• administratívne poplatky, ktoré sú započítané v daňových výdavkoch prostredníctvom odpisov z istiny, ktorú tvoria aj náklady súvisiace s obstaraním predmetu finančného prenájmu, vynaložené do doby zaradenia predmetu prenájmu do užívania, t. j. aj poplatky za uzavretie lízingovej zmluvy, 
• odpisy v zmysle § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov, pričom výška odpisu sa určí do výšky 100 % hodnoty istiny zvýšenej o náklady súvisiace s obstaraním predmetu finančného prenájmu vynaloženého nájomcom do doby zaradenia tohto majetku do užívania, a to rovnomerne pomernou časťou pripadajúcou na každý kalendárny mesiac doby prenájmu, v prípade predĺženia alebo skrátenia dohodnutej doby finančného prenájmu sa už uplatnené odpisy spätne neupravujú a zvyšná časť odpisovanej hodnoty sa rozpočíta rovnomerne počnúc mesiacom, v ktorom sa nájomca a prenajímateľ dohodli na zmene doby trvania finančného prenájmu (pozri. § 52 ods. 49 zákona o dani z príjmov), až do novej dohodnutej doby ukončenia prenájmu, 
• úrok v zmysle § 19 ods. 3 písm. o) zákona o dani z prímov, ktorým je rozdiel medzi celkovou dohodnutou sumou platieb a daňovými odpismi uplatnenými nájomcom a ktorý je zahrnovaný do základu dane počas celej doby trvania finančného prenájmu, 
• kúpna cena po skončení lízingu, ktorá je započítaná v daňových výdavkoch prostredníctvom odpisov z istiny, ktorej súčasťou je aj kúpna cena, 
• odstupné v zmysle § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov zaplatené nad rámec celkovej sumy dohodnutých platieb pri postúpení nájomnej zmluvy, ktoré sa odpisuje ako súčasť vstupnej ceny rovnomerne počas zostávajúcej doby trvania nájomnej zmluvy. 

Technické zhodnotenie hmotného majetku obstaraného formou finančného prenájmu, vykonané po uvedení majetku do užívania sa na daňové účely považuje v zmysle § 22 ods. 6 písm. f) zákona o dani z príjmov za iný majetok a odpisuje sa samostatne v tej odpisovej skupine, do ktorej sa zaraďuje samotný hmotný majetok obstaraný finančným prenájmom. 

Účtovanie finančného prenájmu upravuje § 10a Postupov účtovania, ktorý stanovuje, že: 

• „dohodnutými platbami sú jednotlivé platby uhrádzané nájomcom prenajímateľovi počas dohodnutej doby finančného prenájmu, súčasťou dohodnutých platieb je aj kúpna cena, za ktorú na konci dohodnutej doby finančného prenájmu majetku prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu, 
• istinou u nájomcu je celková suma dohodnutých platieb znížená o nerealizované finančné náklady (nájomné, resp. úrok).“ 

Postup účtovania finančného prenájmu u nájomcu je nasledovný: 

• v deň prevzatia majetku sa v knihe záväzkov zaeviduje záväzok z finančného prenájmu vo výške istiny a v knihe dlhodobého hmotného majetku sa zaeviduje prenajatý majetok v ocenení rovnajúcom sa istine (prenajímateľ účtuje pohľadávku vo výške istiny a vyradenie majetku z účtovníctva), ak je ocenenie v cudzej mene, ocenenie majetku aj záväzku z istiny sa prepočíta na slovenskú menu kurzom Národnej banky Slovenska platným ku dňu prevzatia majetku, 
• v deň splatnosti dohodnutých platieb sa v knihe záväzkov účtuje záväzok vo výške splatného finančného nákladu a v peňažnom denníku sa účtuje úhrada dohodnutej platby, záväzok vo výške splatného finančného nákladu vyjadrený v cudzej mene sa prepočíta kurzom Národnej banky Slovenska, v peňažnom denníku sa účtuje úhrada v slovenskej mene prepočítaná kurzom príslušnej komerčnej banky platným v deň úhrady záväzku, 
• v rámci uzávierkových účtovných operácií sa v peňažnom denníku účtuje odpis majetku obstaraného finančným prenájmom, 
• v deň odovzdania majetku prenajímateľovi z dôvodu predčasného ukončenia finančného prenájmu sa v knihe záväzkov účtuje zánik zostatku záväzku a v knihe dlhodobého hmotného majetku vyradenie v zostatkovej cene majetku, prípadné finančné vysporiadanie predčasného ukončenia prenájmu sa účtuje v peňažnom denníku (prenajímateľ účtuje o zásobách v zostatkovej hodnote istiny a zánik pohľadávky). 

Pri účtovaní dane z pridanej hodnoty z majetku obstaraného finančným prenájmom sa postupuje v zmysle § 25 ods. 6 zákona o dani z príjmov, ktorý stanovuje, že ani u platiteľa DPH, ktorý nemá nárok na odpočet, ani u neplatiteľa DPH daň z pridanej hodnoty nikdy nie je súčasťou obstarávacej ceny hmotného majetku. DPH sa zaúčtuje do daňových výdavkov v súlade s dohodnutými splátkami v deň úhrady splátky. 

 PRÍKLAD č. 1:    Účtovanie finančného prenájmu     

Podnikateľ, neplatiteľ DPH, uzatvoril dňa 20. 2. 2005 zmluvu o finančnom prenájme stroja zaradeného do 1. odpisovej skupiny s nasledovným splátkovým kalendárom: 

Dĺžka zmluvy v mesiacoch:             36 

Dátum vystavenia:             20. 2. 2005 

Dátum prevzatia predmetu lízingu:             20. 2. 2005 

Dátum ukončenia zmluvy:             20. 2. 2008 

Názov predmetu plnenia			Dátum plnenia	Spolu základ dane v Sk	DPH 19 % v Sk	Celkom v Sk
Obstarávacia cena predmetu lízingu:				401 260,50	76 239,50	477 500,00
Vopred zaplatená časť obstarávacej ceny 40 %			20. 2. 2005	160 504,20	30 495,80	191 000,00
Spracovateľský poplatok:			20. 2. 2005	4 775,00	907,30	5 682,30
Por. č.  splátky	Dátum plnenia	Mesačná časť istiny v Sk	Finančný výnos v Sk	Spolu základ dane v Sk	DPH 19 % v Sk	Mesačná splátka celkom v Sk
1.	20. 2. 2005	7 995,00	0,00	7 995,00	1 519,10	9 514,10
2.	20. 3. 2005	5 523,90	2 471,10	7 995,00	1 519,10	9 514,10
3.	20. 4. 2005	5 582,60	2 412,40	7 995,00	1 519,10	9 514,10
4.	20. 5. 2005	5 641,80	2 353,20	7 995,00	1 519,10	9 514,10
5.	20. 6. 2005	5 701,70	2 293,30	7 995,00	1 519,10	9 514,10
6.	20. 7. 2005	5 762,30	2 232,70	7 995,00	1 519,10	9 514,10
7.	20. 8. 2005	5 823,40	2 171,60	7 995,00	1 519,10	9 514,10
8.	20. 9. 2005	5 885,30	2 109,70	7 995,00	1 519,10	9 514,10
9.	20. 10. 2005	5 947,70	2 047.30	7 995,00	1 519,10	9 514,10
10.	20. 11. 2005	6 010,90	1 984,10	7 995,00	1 519,10	9 514,10
11.	20. 12. 2005	6 074,70	1 920,30	7 995,00	1 519,10	9 514,10
12.	20. 1. 2006	6 139,20	1 855,80	7 995,00	1 519,10	9 514,10
13.	20. 2. 2006	6 204,40	1 790,60	7 995,00	1 519,10	9 514,10
14.	20. 3. 2006	6 270,20	1 724,80	7 995,00	1 519,10	9 514,10
15.	20. 4. 2006	6 336,80	1 658,20	7 995,00	1 519,10	9 514,10
16.	20. 5. 2006	6 404,10	1 590,90	7 995,00	1 519,10	9 514,10
17.	20. 6. 2006	6 472,10	1 522,90	7 995,00	1 519,10	9 514,10
18.	20. 7. 2006	6 540,80	1 454,20	7 995,00	1 519,10	9 514,10
19.	20. 8. 2006	6 610,20	1 384,80	7 995,00	1 519,10	9 514,10
20.	20. 9. 2006	6 680,40	1 314,60	7 995,00	1 519,10	9 514,10
21.	20. 10. 2006	6 751,30	1 243,70	7 995,00	1 519,10	9 514,10
22.	20. 11. 2006	6 823,00	1 172,00	7 995,00	1 519,10	9 514,10
23.	20. 12. 2006	6 895,40	1 099,60	7 995,00	1 519,10	9 514,10
24.	20. 1. 2007	6 968,60	1 026,40	7 995,00	1 519,10	9 514,10
25.	20. 2. 2007	7 042,60	952,40	7 995,00	1 519,10	9 514,10
26.	20. 3. 2007	7 717,40	877,60	7 995,00	1 519,10	9 514,10
27.	20. 4. 2007	7 192,90	802,10	7 995,00	1 519,10	9 514,10
28.	20. 5. 2007	7 269,30	725,70	7 995,00	1 519,10	9 514,10
29.	20. 6. 2007	7 346,50	648,50	7 995,00	1 519,10	9 514,10
30.	20. 7. 2007	7 424,50	570,50	7 995,00	1 519,10	9 514,10
31.	20. 8. 2007	7 503,30	491,70	7 995,00	1 519,10	9 514,10
32.	20. 9. 2007	7 582,90	412,10	7 995 00	1 519,10	9 514,10
33.	20. 10.. 2007	7 663,40	331,60	7 995,00	1 519,10	9 514,10
34.	20,11. 2007	7 744,80	250,20	7 995,00	1 519,10	9 514,10
35.	20. 12. 2007	7 827,00	168,00	7 995,00	1 519,10	9 514,10
36.	20. 1. 2008	7 911,90	83,10	7 995,00	1 519,10	9 514,10
Kúpna cena	20. 2. 2008	84,00		84,00	16,00	100,00
SPOLU		240 756,30	47 147,70	287 904,00

U neplatiteľa DPH je pri obstaraní dlhodobého hmotného majetku dodávateľským spôsobom DPH súčasťou obstarávacej ceny. Pri obstaraní hmotného majetku formou finančného prenájmu však v zmysle § 25 ods. 6 zákona o dani z príjmov daň z pridanej hodnoty nie je u nájomcu súčasťou obstarávacej ceny. DPH sa účtuje do daňových výdavkov podľa splátkového kalendára v deň úhrady splátky prenajímateľovi. 

Účtovanie finančného prenájmu u neplatiteľa DPH v peňažnom denníku bude nasledovné: 

Rok 2005 

vopred zaplatenú časť obstarávacej ceny vo výške 191 000 Sk zaúčtuje ako výdavok neovplyvňujúci základ dane, 

spracovateľský poplatok vo výške 5 682,30 Sk zaúčtuje ako výdavok neovplyvňujúci základ dane, 

pravidelné mesačné splátky vo výške 9 514,10 Sk zaúčtuje ako výdavky neovplyvňujúce základ dane, 

v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje: 

daňové odpisy ako výdavky ovplyvňujúce základ dane v stĺpci prevádzková réžia vo výške 124 069 Sk vypočítané takto: 

istina = obstarávacia cena bez DPH 401 260,50 + spracovateľský poplatok bez DPH 4 775 = 406 035,50 Sk, 

odpisy za február až december = istina 406 035,50 : počet mesiacov trvania zmluvy 36 = 11 278,80 x počet mesiacov odpisovania 11 = 124 067 Sk (po zaokrúhlení), 

úrok a DPH podľa splátkového kalendára ako výdavky ovplyvňujúce základ dane v stĺpci prevádzková réžia vo výške 70 108,90 Sk vypočítané takto: 

úrok = 2 471,10 + 2 412,40 + 2 353,20 + 2 293,30 + 2 232,70 + 2 171,60 + 2 109,70 + 2 047,30 + 1 984,10 + 1 920,30 = 21 995,70Sk, 

DPH = 30 495,80 + 907,30 + 11 x 1 519,10 = 48 113,20 Sk, 

spolu: 21 995,70 + 48 113,20 = 70 108,90 Sk. 

Účtovanie v peňažnom denníku bude nasledovné: 

Por. číslo	Dátum	Popis	Peňažné prostriedky		Výdavky ovplyvňujúce ZD		Výdavky neovplyvňujúce základ dane (ZD)
			Príjmy	Výdavky	Celkom	Prevádzková réžia
55.	20. 2. 2005	Vopred zaplatená časť		191 000,00			191 000,00
56.	20. 2. 2005	Spracovateľský poplatok		5 682,30			5 682,30
57. až 622.	20. 2. 2005 až 20. 12. 2005	1. mesačná splátka až 11. mesačná splátka		9 514,10			9 514,10
		Uzávierkové účtovné operácie
630.	31. 12. 2005	Odpisy				124 067,00
631.	31. 12. 2005	Úrok a DPH				70 108,90

Rok 2006  

pravidelné mesačné splátky vo výške 9 514,10 Sk zaúčtuje ako výdavky neovplyvňujúce základ dane, 

v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje: 

daňové odpisy za 12 mesiacov ako výdavky ovplyvňujúce základ dane vo výške 135 346 Sk (11 278,80 x 12), 

úrok a DPH za 12 mesiacov ako výdavky ovplyvňujúce základ dane vo výške 36 041,30 Sk vypočítané takto: 

úrok = 1 855,80 + 1 790,60 + 1 724,80 + 1 658,20 + 1 590,90 + 1 522,90 + 1 454,20 + 1 384,80 + 1 314,60 + 1 243,70 + 1 172,00 + 1 099,60 = 17 812,10 Sk, 

DPH = 1 519,10 x 12 = 18 229,20 Sk, 

spolu: 17 812,10 + 18 229,20 = 36 041,30 Sk. 

Rok 2007 

pravidelné mesačné splátky vo výške 9 514,10 Sk zaúčtuje ako výdavky neovplyvňujúce základ dane, 

v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje: 

daňové odpisy za 12 mesiacov ako výdavky ovplyvňujúce základ dane vo výške 135 346 Sk (11 278,80 x 12), 

úrok a DPH za 12 mesiacov ako výdavky ovplyvňujúce základ dane vo výške 25 486 Sk vypočítané takto: 

úrok = 1 026,40 + 952,40 + 877,60 + 802,10 + 725,70 + 648,50 + 570,50 + 491,70 + 412,10 + 331,60 + 250,20 + 168,00 = 7 256,80 Sk, 

DPH = 1 519,10 x 12 = 18 229,20 Sk, 

spolu: 7 256,80 + 18 229,20 = 25 486 Sk. 

Rok 2008 

poslednú mesačnú splátku vo výške 9 514,10 Sk zaúčtuje ako výdavok neovplyvňujúci základ dane, 

kúpnu cenu vo výške 100 Sk ako výdavok neovplyvňujúci základ dane, 

v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje: 

odpisy za 1 mesiac ako výdavky ovplyvňujúce základ dane vo výške 11 276,50 Sk (po vyrovnaní zaokrúhlenia), 

úrok a DPH za 1 mesiac ako výdavky ovplyvňujúce základ dane vo výške 1 618,20 Sk (83,10 + 1 519,10 + 16 = 1 618,20). 

K príkladu účtovania finančného prenájmu poznamenávame: 

že podnikateľ sa môže rozhodnúť účtovať pravidelné mesačné splátky ako daňové výdavky, v tom prípade je potom povinný k 31. 12. každého roka vykonať prepočet daňových výdavkov a rozdiel medzi čiastkou už zaúčtovaných daňových výdavkov a vypočítanou sumou zaúčtovať v rámci uzávierkových účtovných operácií, 

v prípade zahrnutia poistného do mesačných splátok lízingovej spoločnosti sa tento výdavok vynakladá v súvislosti s prevádzkou predmetu nájmu a nie v súvislosti s jeho obstaraním, preto nebude súčasťou hodnoty istiny, ale zaúčtuje sa ako daňový výdavok. 

Účtovanie v knihe dlhodobého hmotného majetku bude nasledovné: 

dňa 20. 2. 2005 v deň prevzatia predmetu zaúčtovanie prírastku v obstarávacej cene rovnajúcej sa istine,  

k 31. 12. odpisy – podnikateľ môže vypočítať aj účtovné odpisy, ktoré sú rozdielne od daňových odpisov, do daňových výdavkov však môže zaúčtovať len odpisy vypočítané podľa § 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov rovnomerne počas celej doby nájmu. 

Kniha dlhodobého hmotného majetku bude nasledovná: 

DHM č. 1 Zariadenie na riadenie výrobného procesu
Dátum obstarania: 20. 2. 2005  Lízingová zmluva č. 555/05  Dátum uvedenia do užívania: 20. 2. 2005  Obstarávacia cena: 406 035,50			Odpisovanie v zmysle § 26 ods. 8   Daňové odpisy = účtovné odpisy  Dátum vyradenia:  Spôsob vyradenia:
Rok	Vstupná cena	Ročný odpis	Zostatková cena
2005	406 035,50	124 096,00	281 939,50
2006	406 035,50	135 348,00	146 591,50
2007	406 035,50	135 348,00	11 243,50
2008	406 035,50	11 243,50	0

Účtovanie v knihe záväzkov bude nasledovné: 

dňa 20. 2. 2005 vznik záväzku voči lízingovej spoločnosti z finančného prenájmu v hodnote istiny vo výške 406 035,50 Sk, 

v deň splatnosti mesačnej splátky a počas celej doby trvania nájmu vznik záväzku voči lízingovej spoločnosti vo výške finančného výnosu podľa splátkového kalendára a vo výške DPH podľa splátkového kalendára, 

v deň úhrady mesačnej splátky zníženie záväzku voči lízingovej spoločnosti z finančného prenájmu, úroku a DPH vo výške prislúchajúcej zaplatenej čiastky podľa splátkového kalendára, 

pri uzatváraní účtovných kníh k 31. 12. bežného roka vyčíslenie zostatku záväzku istiny a prípadných neuhradených záväzkov z úrokov a DPH. 

Kniha záväzkov v roku 2005 bude nasledovná: 

Dátum	Splatnosť	Text	Suma	Dátum úhrady	Uhradená suma
20. 2. 2005	20. 1. 2008	Lízing – istina	406 035,50	20. 2. 2005  20. 3. 2005  20. 4. 2005  20. 5. 2005  20. 6. 2005  20. 7. 2005  20. 8. 2005  20. 9. 2005  20. 10. 2005  20. 11. 2005  20. 12. 2005	7 995,00  5 523,90  5 582,60  5 641,80  5 701,70  5 762,30  5 823,40  5 885,30  5 947,70  6 010,90  6 074,70
20. 2. 2005	20. 2. 2005	Lízing – DPH	1 519,10	20. 2. 2005	1 519,10
20. 3. 2005	20. 3. 2005	Lízing – úrok	2 471,10	20. 3 2005	2 417,10
20. 3. 2005	20. 3. 2005	Lízing – DPH	1 519,10	20. 3. 2005	1 519,10
20. 4. 2005	20. 4. 2005	Lízing – úrok	2 412,40	20. 4 2005	2 412,40
20. 4. 2005	20. 4. 2005	Lízing – DPH	1 519,10	20. 4 2005	1 519,10
Rovnako všetky záväzky z úroku a DPH do konca roka

Špecifiká a postup u platiteľov DPH: 

vo všeobecnosti majú platitelia DPH – nájomcovia, nárok na odpočítanie dane z jednotlivých splátok, 

u novoregistrovaných platiteľov vzniká nárok na odpočet iba na splátky fakturované po registrácii za platiteľa DPH, 

zákon o DPH v § 49 ods. 7 písm. a) vylučuje odpočítanie dane pri nájme osobného automobilu, 

nárok na odpočítania dane z poplatku za vypracovanie lízingovej zmluvy pri nájme osobného automobilu, s prihliadnutím na § 22 zákona o DPH, nevzniká, 

v prípade, že nárok na odpočet DPH nevzniká, DPH sa v súlade s účtovníctvom premieta do daňových výdavkov dňom úhrady záväzku – lízingovej splátky, 

DPH u platiteľov bez nároku na odpočet neovplyvňuje výšku odpisov, pretože DPH nie je súčasťou istiny, 

v zmysle § 11 ods. 3 zákona o DPH sa za nadobudnutie nového dopravného prostriedku považuje aj prevzatie dopravného prostriedku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci v tuzemsku z iného členského štátu a platiteľ je povinný určiť daňovú povinnosť a daň vysporiadať, platiteľ má nárok na odpočet DPH s výnimkou nájmu osobného automobilu. 

2.    Účtovanie v cudzej mene a kurzové rozdiely 

Účtovná jednotka je v zmysle § 4 ods. 7 zákona o účtovníctve povinná viesť účtovníctvo a zostavovať účtovnú závierku v peňažných jednotkách slovenskej meny. Účtovať v slovenskej mene aj cudzej mene je povinná v prípade: 

pohľadávok, záväzkov, podielov, cenných papierov, derivátov, cenín a peňažných prostriedkov vyjadrených v cudzej mene, 

opravných položiek, rezerv a technických rezerv, ak majetok a záväzky, ktorých sa týkajú, sú vyjadrené v cudzej mene. 

Prepočet hodnôt vyjadrených v cudzej mene účtovná jednotka vykoná v zmysle § 24 zákona o účtovníctve nasledovne: 

majetok a záväzky vyjadrené v cudzej mene prepočíta na slovenskú menu kurzom vyhláseným Národnou bankou Slovenska, platným: 

ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu, ktorým je v zmysle § 3 Postupov účtovania deň splnenia dodávky, platby záväzku, inkasa pohľadávky, postúpenia pohľadávky, prevzatia dlhu, poskytnutia a prijatia preddavku, úhrady úveru alebo pôžičky poskytnutím nového úveru alebo pôžičky, zistenia manka na majetku a záväzkoch, schodku, prebytku majetku, škody na majetku, vkladu do obchodnej spoločnosti a družstva, pohybu majetku vo vnútri účtovnej jednotky a deň zistenia ďalších skutočností vyplývajúcich z osobitných predpisov alebo z povahy účtovnej jednotky, ktoré sú predmetom účtovníctva a ktoré v účtovnej jednotke nastali a účtovná jednotka má k dispozícii účtovné doklady, ktoré dokumentujú tieto skutočnosti, 

ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, t. j. k poslednému dňu účtovného obdobia, k 31. 12. bežného roka, 

k inému dňu, ak to ustanovuje osobitný predpis, 

pri kúpe a predaji cudzej meny použije kurz, za ktorý boli tieto hodnoty nakúpené alebo predané, ide o tzv. kurz komerčnej banky, v ktorej boli kúpa alebo predaj zrealizované a ktorý je uvedený aj na doklade o nákupe alebo predaji cudzej meny, 

pri prevode peňažných prostriedkov z účtu v cudzej mene na účet v slovenskej mene a naopak použije kurz ako pri kúpe a predaji cudzej meny. 

Rozdiel, ktorý vznikne medzi prvotne zaúčtovanou sumou a sumou pri úhrade záväzku, inkase pohľadávky alebo pri uzatváraní účtovných kníh, je kurzový rozdiel, ktorým môže byť: 

kurzový zisk, keď pri výpočte je stav peňažných prostriedkov v cudzej mene vyšší ako stav v slovenskej mene zaúčtovaný v účtovníctve, 

kurzová strata, keď pri výpočte je stav peňažných prostriedkov v cudzej mene nižší ako stav peňažných prostriedkov v slovenskej mene zaúčtovaný v účtovníctve. 

O kurzových rozdieloch sa v peňažnom denníku v priebehu účtovného obdobia pri inkase pohľadávky a platbe záväzku neúčtuje. Vzniknuté kurzové rozdiely sa zaznamenajú iba v knihe pohľadávok a v knihe záväzkov. Kurzové rozdiely v peňažnom denníku sa účtujú až pri uzatváraní účtovných kníh, keď sa peňažné prostriedky v cudzej mene vedené v pokladniciach a na bankových účtoch prepočítajú na slovenskú menu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a zaúčtujú sa v peňažnom denníku ako uzávierkové účtovné operácie k 31. 12. bežného roka, t. j. základ dane sa: 

zvýši o kurzový zisk, ktorý je zdaniteľným príjmom alebo 

zníži o kurzovú stratu, ktorá je daňovým výdavkom. 

 PRÍKLAD č. 2:    Pohľadávky a záväzky vyjadrené v cudzej mene     

Účtovná jednotka dňa 4. 1. 2006 vystavila faktúru za predaj tovaru v sume 800 EUR. V knihe pohľadávok zaúčtuje: 

4. 1. 2006    800 EUR x kurz NBS 39,554 = 31 643,20 Sk 

V prípade úhrady pohľadávky dňa 16. 1. 2006 na devízový účet vo výške 800 EUR zaúčtuje: 

v knihe pohľadávok – úhradu v cudzej mene aj slovenskej mene prepočítanú kurzom NBS platným v deň úhrady na základe výpisu z účtu, pri kurze 39,333 je to 31 466,40 Sk, 

v knihe účet v banke – príjem peňažných prostriedkov v cudzej mene aj v slovenskej mene prepočítaný kurzom NBS platným v deň prijatia platby na základe výpisu z účtu, t. j. 800 EUR po 31 466,40 Sk,  

v peňažnom denníku príjem peňažných prostriedkov v slovenskej mene na účte v banke ako príjem zahrnovaný do základu dane v členení predaj tovaru vo výške 31 466,40 Sk. 

V knihe pohľadávok pri zaúčtovaní úhrady vznikol kurzový rozdiel – strata vo výške 176,80 Sk. O tomto kurzovom rozdiele sa účtuje len v knihe pohľadávok, v peňažnom denníku sa o ňom neúčtuje, pretože kurzový rozdiel je už premietnutý v príjme peňažných prostriedkov na účet. 

Rovnaký postup je aj pri úhrade pohľadávky v hotovosti. 

V prípade úhrady pohľadávky na korunový bežný účet sa na prepočet použije kurz príslušnej komerčnej banky platný v deň pripísania peňažných prostriedkov, tak ako je to uvedené vo výpise z účtu. 

Rovnaký postup je aj pri účtovaní záväzkov a ich platbe. 

Neuhradené pohľadávky a záväzky, ako aj čiastočne neuhradené pohľadávky a záväzky vyjadrené v cudzej mene sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, prepočítajú na slovenskú menu kurzom NBS platným ku dňu zostavenia účtovnej závierky, t. j. k 31. 12. bežného roka. O tejto skutočnosti sa účtuje iba v knihe pohľadávok a záväzkov. Takto ocenené pohľadávky a záväzky sa uvedú vo výkaze o majetku a záväzkoch. 

 PRÍKLAD č. 3:    Pokladničná kniha v cudzej mene a účet v banke     
        v cudzej mene     

Účtovná jednotka previedla začiatočný stav z predchádzajúceho účtovného obdobia do pokladničnej knihy k 1. 1. bežného roka 230 EUR prepočítaných kurzom NBS k 31. 12. predchádzajúceho roka 38,125. V priebehu účtovného obdobia uskutočnila nasledovné pohyby v EUR zachytené v pokladničnej knihe: 

Č.	Dátum	Text	Príjem  EUR	Výdaj  EUR	Kurz	Prepočet  na Sk	Zostatok  EUR	Zostatok  Sk
1.	1. 1.	Začiatočný stav			38,125 NBS	8 768,50	230	8 768,50
2.	5. 1.	Úhrada dodávky faktúry za materiál		110	39,587 NBS	4 354,50	120	4 414,00
3.	15. 2.	Nákup EUR v komerčnej banke	200		38,225 KB	7 645,00	320	12 059,00
4.	15. 2.	Záloha na pracovnú cestu		30	38,101 NBS	1 143,00	290	10 916,00
5.	25. 2.	Vyúčtovanie pracovnej cesty – doplatok		30	38,198 NBS	1 145,90	260	9 770,10
6.	30. 3.	Odvod na devízový účet		200	39,022 NBS	7 804,40	60	1 965,70
	31. 12.	Zostatok					60	1 965,70
	31. 12.	Prepočet			38,854 NBS		60	2 331,20

Pri uzavretí pokladničnej knihy ocenením zostatku cudzej meny v EUR k 31. 12. vznikol kurzový zisk vo výške 365,50 Sk, ktorý účtovná jednotka zaúčtuje na základe interného účtovného dokladu v rámci uzávierkových účtovných operácií ako príjmy ovplyvňujúce základ dane. 

Rovnaký postup je aj pri účtovaní v knihe účet v banke v cudzej mene. Pripomíname, že účtovná jednotka je povinná viesť pomocné účtovné knihy pre každý druh cudzej meny. 

3.    Účtovanie odpisov dlhodobého majetku 

Cena obstarania hmotného majetku sa do daňových výdavkov nepremieta v okamihu obstarania, ale postupne formou odpisov. 

V účtovníctve sú účtovné odpisy riešené v § 28 zákona o účtovníctve a v § 14 Postupov účtovania. Účtovné odpisy vyjadrujú postupné opotrebenie majetku. Spôsob výpočtu účtovných odpisov s prihliadnutím na technické a morálne opotrebovanie a konkrétne podmienky využívania dlhodobého majetku si stanovuje účtovná jednotka sama. Väčšina účtovných jednotiek však využije možnosť danú § 14 ods. 1 Postupov účtovania a pre výpočet použije sadzby, koeficienty a dobu odpisovania podľa zákona o dani z príjmov, čím sa účtovné odpisy rovnajú daňovým odpisom. 

Účtovná jednotka je v zmysle § 28 ods. 3 zákona o účtovníctvepovinná zostaviť odpisový plán, na základe ktorého vykonáva odpisovanie dlhodobého majetku. Pri zostavovaní odpisového plánu účtovných odpisov musí dodržať tieto podmienky: 

majetok sa odpisuje v dobe od zaradenia do používania, 

účtovné odpisy sa počítajú z ceny ocenenia majetku v účtovníctve, 

majetok sa môže odpisovať len do výšky jeho ocenenia, 

pre každý druh majetku musí byť vypracovaný odpisový plán pri jeho zaradení do používania, stanovený spôsob výpočtu odpisov s prihliadnutím na jeho plánované využívanie, fyzické a morálne opotrebovanie, obmedzenie využívania a pod., 

spôsob výpočtu sa nemôže meniť v priebehu účtovného obdobia, zmena môže byť vykonaná až v nasledujúcom účtovnom období a dôvod zmeny musí byť uvedený v odpisovom pláne. 

Dlhodobý majetok sa v účtovníctve oceňuje: 

obstarávacou cenou – pri nadobudnutí za odplatu, 

vlastnými nákladmi – pri vytvorení vlastnou činnosťou, 

reprodukčnou obstarávacou cenou – v prípade bezodplatného nadobudnutia, preradenia z osobného vlastníctva do podnikania, pri inventarizácii novozistený majetok. 

Daňové odpisy predstavujú finančné vyjadrenie výdavkov, ktoré je možné zahrnúť do daňových výdavkov pre stanovenie základu dane z príjmov. Obstarávacia cena majetku, ktorá sa pri obstaraní majetku účtuje do výdavkov neovplyvňujúcich základ dane, sa tak postupne zaúčtuje do daňových výdavkov prostredníctvom daňových odpisov. Metódy a spôsob výpočtu daňových odpisov upravujú § 22 až § 29 zákona o dani z príjmov. Aj stanovenie odpisového plánu daňových odpisov vychádza z týchto ustanovení. Vymedzenie odpisovaného majetku, majetku vylúčeného z odpisovania, stanovenie vstupnej ceny, technického zhodnotenia majetku nie je predmetom tohto príspevku. 

Uplatnenie odpisov v daňových výdavkoch nie je povinné. Zákon o dani z príjmov v § 22 ods. 11 dáva iba možnosť uplatnenia ročného odpisu vypočítaného v zmysle daňového zákona, a to k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia. 

Postup pri daňovom odpisovaní majetku je nasledovný: 

a)    zaradenie majetku do odpisovej skupiny podľa prílohy č. 1 k zákonu o dani z príjmov a stanovenie doby odpisovania nasledovne: 

Odpisová skupina	Doba odpisovania
1	4 roky
2	6 rokov
3	12 rokov
4	20 rokov

b)    stanovenie vstupnej ceny pre odpisovanie v zmysle § 25 zákona o dani z príjmov, 

c)    stanovenie spôsobu odpisovania, a to: 

rovnomerné odpisovanie v zmysle § 27 zákona o dani z príjmov ako podiel vstupnej ceny a doby odpisovania takto: 

Odpisová skupina	Ročný odpis
1	1/4
2	1/6
3	1/12
4	1/20

alebo zrýchlené odpisovanie v zmysle § 28 zákona o dani z príjmov podľa nasledovných koeficientov: 

Odpisová skupina	V prvom roku odpisovania	V ďalších rokoch odpisovania	Pre zvýšenú zostatkovú cenu
1	4	5	4
2	6	7	6
3	12	13	12
4	20	21	20

Odpisy sa vypočítajú takto: 

v prvom roku odpisovania ako podiel vstupnej ceny a priradeného koeficientu, 

v ďalších rokoch odpisovania ako podiel dvojnásobku zostatkovej ceny a rozdielu medzi priradeným koeficientom a počtu rokov, počas ktorých sa už odpisoval. 

d)    výpočet výšky ročného odpisu podľa stanoveného spôsobu odpisovania a výpočet daňovej zostatkovej ceny. 

Účtovanie odpisov v zmysle § 14 Postupov účtovania je nasledovné: 

a)    účtovanie účtovných a daňových odpisov, odpisového plánu účtovných a daňových odpisov v knihe dlhodobého hmotného a nehmotného majetku (obsahovú náplň knihy dlhodobého majetku špecifikuje § 16 ods. 2 Postupov účtovania), 

b)    účtovanie daňových odpisov v peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií ako výdavky ovplyvňujúce základ dane. 

V prípade väčšieho rozsahu odpisovaného majetku alebo nutnosti sledovania výsledku hospodárenia v priebehu účtovného obdobia môže byť postup účtovania odpisov v peňažnom denníku nasledovný: 

účtovanie účtovných odpisov k poslednému dňu každého mesiaca v priebehu účtovného obdobia ako výdavok ovplyvňujúci základ dane (bez účtovania úbytku peňažných prostriedkov), 

k 31. 12. bežného roka porovnanie daňových odpisov s výškou zaúčtovaných účtovných odpisov a zaúčtovanie prípadného rozdielu v rámci uzávierkových účtovných operácií tak, aby do daňových výdavkov boli zahrnuté len odpisy vypočítané podľa ustanovení zákona o dani z príjmov. 

V zmysle § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov sa účtovná jednotka môže rozhodnúť pre prerušenie uplatňovania odpisov, a to na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo viac celých zdaňovacích období a následne pokračovať v odpisovaní tak, ako keby nebolo prerušené. Doba odpisovania sa predĺžuje o dobu prerušenia odpisovania. 

Pri odpisovaní hmotného a nehmotného majetku, ktorý sa iba sčasti používa na zabezpečenie zdaniteľného príjmu, sa do daňových výdavkov v zmysle § 24 ods. 4 zákona o dani z príjmov zahrnie iba pomerná časť odpisov. 

 PRÍKLAD č. 4:    Účtovanie odpisov – rovnomerné odpisovanie     

Podnikateľ, neplatiteľ DPH, dňa 20. 1. 2006 kúpil a zaradil do používania počítač v hodnote 43 200 Sk. Rozhodol sa ho odpisovať rovnomerne. Účtovné odpisy sa rovnajú daňovým odpisom. 

Účtovanie v peňažnom denníku v roku 2006 bude nasledovné: 

Por. číslo	Dátum	Popis	Peňažné prostriedky		Výdavky ovplyvňujúce ZD		Výdavky neovplyvňujúce ZD
			Príjmy	Výdavky	Celkom	Prevádzková réžia
38.	20. 1. 2006	Nákup počítača		43 200			43 200
		Uzávierkové účtovné operácie
588.	31. 12. 2006	Odpisy				10 800

Účtovanie v knihe dlhodobého majetku bude nasledovné: 

DHM č. 1 Počítač
1–18 30. 0 Kancelárske stroje a počítače
Dátum obstarania: 20. 1. 2006  Uvedenie do užívania: 20. 1. 2006  Obstarávacia cena: 43 200 Sk  Daňové odpisy = účtovné odpisy  Odpisový plán			Odpisová skupina: 1  Doba odpisovania: 4 roky  Spôsob odpisovania: rovnomerný  Dátum vyradenia:  Spôsob vyradenia:
Rok	Vstupná cena	Ročný odpis	Sadzba	Zostatková cena
2006	43 200	10 800	1/4	32 400
2007	43 200	10 800	1/4	21 600
2008	43 200	10 800	1/4	10 800
2008	43 200	10 800	1/4	0

 PRÍKLAD č. 5:     Účtovanie odpisov – zrýchlené odpisovanie      

Podnikateľ dňa 20. 1. 2006 kúpil a zaradil do používania počítač v hodnote 43 200 Sk. Rozhodol sa ho odpisovať zrýchlene. Účtovné odpisy sa rovnajú daňovým odpisom. 

(Pre porovnanie odpisov rovnaká obstarávacia cena.) 

Účtovanie v peňažnom denníku v roku 2006 bude rovnaké ako pri rovnomernom odpisovaní. 

Účtovanie v knihe dlhodobého majetku bude nasledovné: 

DHM č. 1 Počítač
1–18 30. 0 Kancelárske stroje a počítače
Dátum obstarania: 20. 1. 2006  Uvedenie do užívania: 20. 1. 2006  Obstarávacia cena: 43 200 Sk  Daňové odpisy = účtovné odpisy  Odpisový plán			Odpisová skupina: 1  Doba odpisovania: 4 roky  Spôsob odpisovania: zrýchlený  Dátum vyradenia:  Spôsob vyradenia:
Rok	Vstupná cena	Koeficient	Ročný odpis	Zostatková cena
2006	43 200	4	43 200 : 4 = 10 800	32 400
2007	43 200	5	32 400 x 2 : 4 = 16 200	16 200
2008	43 200	5	16 200 x 2 : 3 = 10 800	5 400
2009	43 200	5	5 400 x 2 : 2 = 5 400	0

4.    Účtovanie zásob 

V zmysle § 7 Postupov účtovania do zásob patrí: 

materiál, 

nedokončená výroba, 

polotovary vlastnej výroby, 

výrobky, 

zvieratá, 

tovar. 

O zásobách sa účtuje: 

a)    v peňažnom denníku v priebehu účtovného obdobia, kde sa v zmysle § 15 ods. 2 Postupov účtovania účtuje: 

v príjmoch zahrnovaných do základu dane: 

predaj tovaru, 

predaj výrobkov, vo výdavkoch vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov: 

nákup materiálu vrátane výdavkov súvisiacich s jeho obstaraním, 

nákup tovaru vrátane výdavkov súvisiacich s jeho obstaraním, 

b)    v peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií ako napríklad: 

daň z pridanej hodnoty, na ktorú si platiteľ DPH uplatnil nárok na odpočet pri registrácii za platiteľa DPH, 

daň z pridanej hodnoty, ktorú je platiteľ dane povinný odviesť pri zrušení registrácie za platiteľa DPH, 

storno výdavkov pri darovaní zásob, 

hodnota zásob obstaraných v kalendárnom roku, ktorý predchádzal roku, v ktorom došlo k začatiu podnikania, 

vklad zásob do obchodnej spoločnosti, 

storná škôd na zásobách prevyšujúcich prijaté náhrady, 

vysporiadanie poskytnutého alebo prijatého preddavku na zásoby v prípade, že v príslušnom zdaňovacom období nedošlo k splneniu dodávky, na úhradu ktorej bol poskytnutý alebo prijatý preddavok – pozri § 17 ods. 12 písm. b) zákona o dani z príjmov, 

c)    v knihe zásob v zmysle § 16 ods. 4 Postupov účtovania, a to podľa jednotlivých produktov alebo ich skupín, podľa potrieb účtovnej jednotky v jednotkách množstva a peňažných jednotkách. 

Zásoby sa oceňujú: 

obstarávacou cenou – zásoby nadobudnuté za odplatu, 

vlastnými nákladmi – zásoby vytvorené vlastnou činnosťou, 

reprodukčnou obstarávacou cenou – v prípade bezplatného nadobudnutia, preradenia z osobného vlastníctva do podnikania, pri inventarizácii novozistené zásoby, 

reálnou hodnotou – v prípade nadobudnutia vkladom alebo kúpou podniku. 

Súčasťou ocenenia sú aj zľavy z ceny, pričom ocenenie zásob sa o tieto zľavy znižuje. 

Zásoby ovplyvňujú výsledok hospodárenia v súlade s účtovaním nákupu a predaja v peňažnom denníku. Pohyb zásob účtovaný v knihe zásob výsledok hospodárenia neovplyvňuje. Stav zásob sa po inventarizácii a uzatvorení účtovných kníh ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, uvádza vo Výkaze o majetku a záväzkoch. 

 PRÍKLAD č. 6:     Účtovanie zásob     

Podnikateľ – opravár chladiarenských zariadení, platiteľ DPH, dňa 20. 1. 2006 nakúpil materiál – 5 ks termostatov mrazničkových v celkovej hodnote 1 938,50 Sk s DPH. Dňa 23. 1. 2006 použil na opravu 1 ks a dňa 25. 1. 2006 použil 2 ks. 

Účtovanie v peňažnom denníku na základe účtovného dokladu o zaplatení za nákup materiálu bude nasledovné: 

Por. číslo	Dátum	Popis	Peňažné prostriedky		Výdavky ovplyvňujúce ZD		Výdavky neovplyvňujúce ZD
			Príjmy	Výdavky	Celkom	Materiál	DPH
45	20. 1. 2006	Nákup materiálu		1 938,50		1 629,00	309,50

Účtovanie v knihe zásob na základe príjemky a výdajok bude nasledovné: 

Štruktúru knihy zásob Postupy účtovania neuvádzajú. Vzhľadom na potreby účtovníctva a potreby samotnej účtovnej jednotky môže byť nasledovná: 

Dátum	Jednotková cena	Príjem na sklad		Výdaj zo skladu		Zostatok		Príjemka
		Počet	Sk	Počet	Sk	Počet	Sk	Výdajka

5.    Účtovanie dane z pridanej hodnoty 

U podnikateľov, ktorí nie sú registrovaní ako platitelia DPH, sa o dani z pridanej hodnoty neúčtuje. Pri dodaných tovaroch a službách od platiteľov je DPH súčasťou ocenenia tovarov a služieb. Podnikateľ, ktorý za najviac 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov dosiahne obrat 1,5 mil. Sk, je zo zákona povinný požiadať o registráciu pre DPH (o registráciu môže dobrovoľne požiadať, aj keď nedosiahne uvedený obrat). 

Účtovanie dane z pridanej hodnoty v peňažnom denníku a v pomocných účtovných knihách je závislé od toho, či DPH je alebo nie je súčasťou obstarávacej ceny. DPH je súčasťou obstarávacej ceny v prípadoch, keď podnikateľ: 

• nie je platiteľom DPH, 
• je platiteľom DPH a uplatňuje si nárok na odpočet koeficientom, súčasťou obstarávacej ceny je potom neuplatnená pomerná časť DPH, 
• je platiteľom DPH, ale nemá nárok na jej odpočítanie. 

Účtovanie DPH u registrovaných platiteľov DPH upravuje § 10c Postupov účtovania. Účtovanie v knihe pohľadávok, v knihe záväzkov, prípadne v pomocnej knihe DPH musí byť realizované v nadväznosti na zákon o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov tak, aby bolo možné preukázať: 

a)    vzniknutú daňovú povinnosť dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie pri zdaniteľných obchodoch, ktorými sú: 

• dodanie tovaru v zmysle § 8 zákona o DPH, 
• dodanie služby v zmysle § 9 zákona o DPH, 
• nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu v zmysle § 11 zákona o DPH, 
• dovoz tovaru v zmysle § 13 zákona o DPH, 

b)    nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, ktorý vzniká, ak je DPH v zmysle § 49 zákona o DPH: 

• voči platiteľovi uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, 
• platiteľom uplatnená zo služieb a z tovarov dodaných s inštaláciou alebo montážou zahraničnou osobou s miestom dodania v tuzemsku, 
• platiteľom uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu, 
• zaplatená správcovi dane pri dovoze tovaru, 

c)    zúčtovanie pohľadávky, t. j. nadmerného odpočtu alebo záväzku, t. j. vlastnej daňovej povinnosti na úhradu DPH voči správcovi dane. 

V Postupoch účtovania vymedzený spôsob účtovania DPH nadväzuje na povinnosť vedenia záznamov v zmysle § 70 zákona o DPH, ktorý ustanovuje, že platiteľ dane je povinný viesť podrobné záznamy podľa jednotlivých zdaňovacích období: 

• o dodaných tovaroch a službách, 
• o prijatých tovaroch a službách, 
• o dodaní tovarov a služieb do iného členského štátu, 
• o nadobudnutí tovaru z iného členského štátu, 
• o prijatí služieb z iného členského štátu, 
• o dovoze tovaru. 
• Na účely odpočítania dane je potrebné viesť záznamy v členení na tovary a služby: 
• s možnosťou odpočítania dane, 
• bez možnosti odpočítania dane, 
• s možnosťou pomerného odpočítania dane. 

S cieľom zabezpečenia vedenia záznamov v zmysle ustanovení zákona môže mať pomocná účtovná kniha dane z pridanej hodnoty takúto štruktúru: 

	Dátum vystavenia dokladu	Dátum dodania	Zdaniteľné obchody		Nárok na odpočet dane
			Základdane	Daň	Základ dane	Plný nárok	Bez nároku	Koeficient
Dodanie v tuzemsku
Prijatie v tuzemsku
Dodanie do iného členského štátu (ČŠ)
Nadobudnutie tovaru z iného ČŠ
Prijatie služieb z iného ČŠ
Dovoz tovaru
Prijaté zálohy
Poskytnuté zálohy
Sumarizácia za zdaňovacie obdobie

 PRÍKLAD č. 7:    Účtovanie v pomocnej knihe DPH     

Podnikateľ, platiteľ DPH, s mesačným zdaňovacím obdobím, v januári 2006 realizoval tieto zdaniteľné obchody: 

Dňa 5. 1. 2006 nakúpil tovar na faktúru č. 255/06 od slovenského dodávateľa v hodnote 595 000 Sk s DPH.
Riešenie: ide o prijatie tovaru v tuzemsku, dňom 5. 1. 2006 vzniká právo na odpočítanie dane v plnej výške 95 000 Sk. 

Dňa 16. 1. 2006 nakúpil tovar z Nemecka v hodnote 5 000 EUR, tovar mu dopravil dodávateľ, faktúra č. 785 bola vystavená 16. 1. 2006.
Riešenie: ide o nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu, daňová povinnosť vzniká dňom vystavenia faktúry, vypočítanú daň si môže odpočítať. 

Dňa 24. 1. 2006 vyhotovil faktúru č. 125/2006 a odoslal – predal tovar do Českej republiky podnikateľovi registrovanému pre daň v ČR v hodnote 300 000 Sk.
Riešenie: dodanie tovaru do iného členského štátu osobe identifikovanej pre daň v inom štáte je od dane oslobodené, dňom dodania je deň vyhotovenia faktúry. 

Na základe faktúry č. 699 zo dňa 27. 1. 2006 prijal od českého dodávateľa služby v oblasti reklamy v hodnote 150 000 Kč.
Riešenie: ide o prijatie služieb z iného členského štátu, podnikateľ je povinný zaplatiť daň, ktorú si môže odpočítať. 

Predal tovar vo svojej predajni cez ERP v predajnej cene 892 500 Sk na základe mesačnej uzávierky ERP.
Riešenie: ide o dodanie tovaru v tuzemsku, ktoré podlieha dani. 

Kniha dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2006 bude nasledovná: 

	Dátum vystavenia dokladu	Dátum dodania	Zdaniteľné obchody		Nárok na odpočet dane
			Základ dane	Daň	Základ dane	Plný nárok	Bez nároku	Koeficient
Dodanie v tuzemsku
ERP 01/06	31. 1. 2006	31. 1. 2006	750 000	142 500
spolu			750 000	142 500
Prijatie v tuzemsku
255/06	5. 1. 2006	5. 1. 2006			500 000	95 000
spolu					500 000	95 000
Dodanie do iného ČŠ
125/2006	24. 1. 2006	24. 1. 2006	300 000	oslobod.
spolu			300 000
Nadobudnuti tovaru z iného ČŠ
785	16. 1. 2006	16. 1. 2006	K 38,716  193 580	36 780	193 580	36 780
spolu			193 580	36 780	193 580	36 780
Prijatie služieb z iného ČŠ
699	27. 1. 2006	27. 1. 2006	K 1,123  168 450	32 005,50	168 450	32 005,50
spolu			168 450	32 005,50	168 450	32 005,50
DPH spolu				211 285,50		163 785,50

Z uvedeného vyplýva pre podnikateľa daňová povinnosť vo výške 47 500 Sk a daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty bude nasledovné: 

		Základ dane	Daň
Zdaniteľné obchody		01    943 580	02    179 280
z toho	dodanie tovaru a služby podľa § 8 a § 9 zákona	03    750 000
	nadobudnutie tovaru v tuzemsku podľa § 11 a § 11a zákona	04    193 580
Dodanie tovarov a služieb s oslobodením od dane		05    300 000
z toho	bez možnosti odpočítania dane podľa § 28 až § 41 zákona	06
	s možnosťou odpočítania dane podľa § 43 zákona	07    300 000
	s možnosťou odpočítania dane podľa § 46, § 47 a § 48 ods. 8 zákona	08
Tovary a služby, pri ktorých príjemca platí daň podľa § 69 ods. 2 až 4 a 9 zákona		09    168 450	10   32 006
Tovary, pri ktorých druhý odberateľ platí daň podľa § 69 ods. 7 zákona		11	12
Daň celkom			13    211 286
Daň z tovarov a služieb kúpených v tuzemsku [§ 49 ods. 2 písm. a) zákona]			14    95 000
Daň zo služieb a tovarov, pri ktorých príjemca platí daň  podľa § 69 ods. 2 až 4 a 9 zákona [§ 49 ods. 2 písm. b) zákona]			15    32 006
Daň z nadobudnutých tovarov z iného členského štátu [§ 49 ods. 2 písm. c) zákona]			16     36 780
Daň zaplatená pri dovoze tovaru [§ 49 ods. 2 písm. d) zákona]			17
odpočitaniedane	Odpočítanie dane podľa § 49 až § 51 zákona		18
	Rozdiel medzi odpočítanou daňou v zdaňovacích obdobiach a daňou vypočítanou za kalendárny rok podľa § 50 ods. 4 zákona (+/-)		19
	Odpočítanie dane pri dodaní nového dopravného prostriedku podľa § 52 zákona		20
	Odpočítanie dane pri registrácii platiteľa podľa § 55 zákona		21
	Odpočítanie dane celkom		22   163 786
Rozdiel v základe dane a v dani po oprave podľa § 25 ods. 1 až 3 zákona (+/-)		23	24
Oprava odpočítanej dane podľa § 53 zákona (+/-)			25
Úprava dane odpočítanej pri investičnom majetku podľa § 54 zákona (+/-)			26
Vrátenie dane cestujúcim pri vývoze tovaru podľa § 60 zákona			27
Daňová povinnosť pri zrušení registrácie podľa § 81 zákona			28
VLASTNÁ DAŇOVÁ POVINNOSŤ			29    47 500
Nadmerný odpočet			30
Nadmerný odpočet odpočítaný od vlastnej daňovej povinnosti podľa § 79 zákona			31
VLASTNÁ DAŇOVÁ POVINNOSŤ NA ÚHRADU			32    47 500

6.    Účtovanie pohľadávok a záväzkov 

Pohľadávku môžeme chápať ako právo vzniknuté veriteľovi požadovať plnenie od dlžníka vzniknuté v určitom vzťahu, najbežnejšie v dodávateľsko-odberateľskom vzťahu. Na druhej strane záväzok predstavuje povinnosť plnenia dlžníka voči veriteľovi. 

V peňažnom denníku sa v súvislosti si pohľadávkami a záväzkami účtuje: 

v priebehu účtovného obdobia vždy iba o: 

• príjmoch v tom účtovnom období, v ktorom došlo k inkasu pohľadávky, 
• výdavkoch v tom účtovnom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, 
• v rámci uzávierkových účtovných operácií pri postúpení pohľadávok, pri odpustení splatenia záväzku a pri vzájomnom započítaní pohľadávky a záväzku, 
• pri skončení podnikania v rámci uzávierkových účtovných operácií, keď sú podnikatelia povinní v zmysle § 17 ods. 8 písm. a) zákona o dani z príjmov: 
• zvýšiť základ dane o výšku nevysporiadaných pohľadávok, okrem v § 19 ods. 2 písm. h) a i) taxatívne vymenovaných prípadov, v ktorých účtovný odpis pohľadávky pri skončení podnikania nezvyšuje základ dane (pozri rozpis v texte nižšie), 
• znížiť základ dane o výšku nevysporiadaných záväzkov. 

Nie každá úhrada pohľadávky (napr. vrátenie nadmerného odpočtu DPH) a záväzku (napr. platba pokút a pod.) je daňovým príjmov alebo výdavkom, pri účtovaní v peňažnom denníku je potrebné prihliadať na zákon o dani z príjmov. 

Účtovanie pohľadávok v knihe pohľadávok a záväzkov v knihe záväzkov vymedzujú § 15 zákona o účtovníctve a § 9 Postupov účtovania štruktúru, resp. obsahovú náplň nestanovujú. V knihe pohľadávok a v knihe záväzkov sa účtuje v rámci celého obdobia existencie pohľadávky a záväzku, a to: 

• pri ich vzniku na základe účtovných dokladov preukazujúcich ich vznik, 
• pri ich zániku na základe účtovných dokladov preukazujúcich ich zánik. 

Uvedené ustanovenia vymedzujú aj minimálne členenie pohľadávok a záväzkov. V knihe pohľadávok sa účtuje o: 

• pohľadávkach z obchodného styku, 
• poskytnutých preddavkoch, 
• poskytnutých úveroch, 
• daňových pohľadávkach, 
• pohľadávkach voči Sociálnej a zdravotnej poisťovni, 
• iných pohľadávkach. 

V knihe záväzkov sa účtuje o: 

• záväzkoch z obchodného styku, 
• prijatých preddavkoch, 
• prijatých úveroch, 
• daňových záväzkoch, 
• záväzkoch voči Sociálnej a zdravotnej poisťovni. 

Pohľadávky a záväzky ovplyvňujú výsledok hospodárenia iba v súlade s účtovaním ich inkasa alebo úhrady v peňažnom denníku. Stav neuhradených pohľadávok a záväzkov výsledok hospodárenia neovplyvňuje. Ich stav sa po inventarizácii a uzatvorení účtovných kníh ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, uvádza vo Výkaze o majetku a záväzkoch. 

Pohľadávka môže byť vysporiadaná aj postúpením. Postúpenie pohľadávky spočíva v tom, že na základe zmluvy uzavretej medzi doterajším veriteľom a treťou osobou postúpi pôvodný veriteľ svoju pohľadávku voči dlžníkovi tretej osobe ako novému veriteľovi, a to za odplatu alebo bezodplatne. Pri účtovaní je potrebné vychádzať z ustanovenia § 17 ods. 12 písm. a) zákona o dani z príjmov, v zmysle ktorého súčasťou základu dane pri postúpení pohľadávky je vždy hodnota tejto pohľadávky bez ohľadu na to, za akú cenu ju podnikateľ predal. 

Záväzok u dlžníka môže byť vysporiadaný aj odpustením dlhu alebo jeho časti veriteľom. Podľa ustanovenia § 6 ods. 5 písm. d) zákona o dani z príjmov je u dlžníka príjmom aj výška odpusteného dlhu, ktorú zahrnie do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom bol dlh odpustený. 

Jednou z možností vysporiadania vzájomných pohľadávok a záväzkov je započítanie pohľadávok a záväzkov v zmysle Občianskeho zákonníka v tom prípade, ak majú dlžník a veriteľ vzájomné pohľadávky rovnakého druhu. Započítanie je tak formou bezhotovostného vyrovnania a následkom započítania je zánik vzájomných pohľadávok. 

Neuhradená pohľadávka pri skončení podnikania sa môže účtovne „odpísať“ bez zvýšenia základu dane a účtovania v peňažnom denníku jedine v § 19 ods. 2 písm. h) a i) taxatívne stanovených prípadoch, a to: 

• ak súd zamietol návrh na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku dlžníka alebo zrušil konkurz z dôvodu, že majetok dlžníka nestačí na úhradu výdavkov (je to možné aj u podnikateľa, ktorý neprihlásil pohľadávky, ale preukáže uznesenie súdu o zamietnutí alebo zrušení konkurzu), 
• ak to vyplýva z výsledku konkurzného konania alebo vyrovnávacieho konania, 
• ak dlžník zomrel a pohľadávka nemohla byť uspokojená ani vymáhaním na dedičoch dlžníka, 
• ak majetok dlžníka nepostačuje na krytie nákladov exekučného konania alebo na krytie trov výkonu súdneho rozhodnutia a súd exekúciu zastaví, 
• ak sa trvale upúšťa od vymáhania pohľadávky z dôvodu, že náklady na jej vymáhanie by presiahli jej hodnotu, pričom ide o pohľadávku, ktorá jednotlivo nepresahuje 1 000 Sk bez príslušenstva. 

 PRÍKLAD č. 8:    Postúpenie pohľadávky     

Podnikateľ eviduje pohľadávku v hodnote 80 000 Sk. Túto pohľadávku postúpil – predal, tretej osobe za 60 000 Sk. 

V deň príjmu za predaj tento príjem zaúčtuje do peňažného denníka ako príjem ovplyvňujúci základ dane a v knihe pohľadávok zaúčtuje zánik pohľadávky formou postúpenia. V rámci uzávierkových účtovných operácií musí zaúčtovať rozdiel medzi príjmom z postúpenej pohľadávky a jej menovitou hodnotou, t. j. 20 000 Sk ako príjem ovplyvňujúci základ dane, čím zabezpečí zdanenie menovitej hodnoty pôvodnej pohľadávky. 

 PRÍKLAD č. 9:    Vzájomný zápočet pohľadávky a záväzku     

Podnikateľ XX si prenajal skladovacie priestory u podnikateľa YY v hodnote 50 000 Sk. Zároveň pre podnikateľa YY dodal materiál v takej istej hodnote. Dohodli sa na vzájomnom započítaní pohľadávok a záväzkov. 

Vznik pohľadávky a záväzku zaúčtuje bežným spôsobom v knihe pohľadávok a záväzkov. V deň splatnosti zmluvy o zápočte zaúčtuje zánik formou započítania. V peňažnom denníku bude účtovať až v rámci uzávierkových účtovných operácií, a to sumu pohľadávky do príjmov zahrnovaných do základu dane a sumu záväzku do výdavkov zahrnovaných do základu dane, čím zabezpečí vykázanie správnej štruktúry daňového základu. 

7.    Účtovanie dotácií 

Účtovanie dotácií musí byť v súlade s § 17 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov, v zmysle ktorého sa do základu dane nezahŕňa dotácia, podpora, príspevok v tom zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté, ak neboli v tomto období aj použité na úhradu výdavkov. Uvedené dotácie sa zahrnú do základu dane: 

• postupne vo výške odpisov z dlhodobého majetku nadobudnutého z dotácie alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške dotácie použitej na obstaranie odpisovaného majetku, 
• v období čerpania dotácie, ak dotácia nesúvisí s výdavkom účtovaným v zdaňovacom období, v ktorom bola prijatá. 

V zmysle § 10b Postupov účtovania sa dotácie účtujú nasledovne: 

• ak je podmienkou poskytnutia priznanej dotácie preukázanie obstarania majetku, v deň obstarania majetku sa účtuje v knihe pohľadávok nárok na poskytnutie dotácie, pohľadávka zanikne v deň prijatia dotácie, 
• ak je dotácia poskytnutá vopred, účtuje sa v knihe záväzkov o vzniku záväzku z titulu splnenia podmienok pre poskytnutie dotácie, záväzok zanikne splnením daných podmienok. 

 PRÍKLAD č. 10:     Účtovanie dotácií poskytnutých vopred     

Podnikateľ obdržal v decembri 2005 dotáciu vo výške 100 000 Sk, ktorá je určená na nákup materiálu v roku 2006. 

Je zrejmé, že dotácia bola poskytnutá vopred a od toho závisí aj účtovanie. 

Rok 2005 

• v knihe záväzkov zaúčtuje vznik záväzku vo výške 100 000 Sk, 
• v peňažnom denníku zaúčtuje prijatie dotácie ako príjem neovplyvňujúci základ dane vo výške 100 000 Sk. 

Rok 2006 

v knihe záväzkov zaúčtuje splnenie podmienok, a to v dňoch použitia dotácie a vo výške čerpania dotácie znížením záväzku (v celkovej sume 100 000 Sk), 

• v peňažnom denníku: 
• v dňoch použitia dotácie zaúčtuje nákup materiálu ako výdavky ovplyvňujúce základ dane, 
• 31. 12. 2006 zaúčtuje uzávierkovú účtovnú operáciu – zvýšenie príjmov zahrnovaných do základu dane vo výške 100 000 Sk. 

 PRÍKLAD č. 11:     Účtovanie dotácií poskytnutých po splnení podmienok 

Podnikateľ si obstaral výrobnú linku z vlastných zdrojov v roku 2005 v hodnote 150 000 Sk. V januári 2006 obdržal dotáciu na obstaranie tohto majetku vo výške 50 % nákladov. 

Je zrejmé, že dotácia je poskytnutá až následne po splnení podmienok a od toho závisí aj účtovanie: 

Rok 2005 

• v knihe pohľadávok zaúčtuje vznik pohľadávky vo výške očakávaného nároku na dotáciu, t. j. 75 000 Sk, 
• v knihe dlhodobého hmotného majetku zaúčtuje zaradenie výrobnej linky vrátane odpisového plánu, 
• v peňažnom denníku zaúčtuje: 
• v deň obstarania výrobnej linky nákup majetku vo výške 150 000 Sk ako výdavky neovplyvňujúce základ dane, 
• 31. 12. 2005 odpisy prislúchajúce 1. roku odpisovania vo výške 37 500 Sk ako výdavky ovplyvňujúce základ dane. 

Rok 2006  

• v knihe pohľadávok zaúčtuje zánik pohľadávky vo výške poskytnutej dotácie, 
• v peňažnom denníku zaúčtuje: 
• v deň obdržanie dotácie príjem neovplyvňujúci základ dane vo výške 75 000 Sk, 
• 31. 12. 2006 odpisy prislúchajúce 2. roku odpisovania ako výdavky ovplyvňujúce základ dane vo výške 37 500 Sk, 
• 31. 12. 2006 o výšku odpisov navýši sumu použitia dotácie ako príjmy zahrnované do základu dane vo výške 37 500 Sk. 

Rok 2007 

• v peňažnom denníku 31. 12. 2007 zaúčtuje: 
• odpisy prislúchajúce 3. roku odpisovania vo výške 37 500 Sk, 
• o výšku odpisov navýši sumu použitia dotácie ako príjmy zahrnované do základu dane vo výške 37 500 Sk, čím je použitie dotácie v daňových výdavkoch v plnej výške zaúčtované. 

Rok 2008 

v peňažnom denníku 31. 12. 2008 zaúčtuje odpisy prislúchajúce 4. roku odpisovania vo výške 37 500 Sk. 

Autor: Ing. Eva Gášpárová