Transferové oceňovanie a vybrané transakcie tuzemských závislých osôb

Upozorňujeme na uplatňovanie princípov transferového oceňovania pri transakciách, ktoré medzi sebou realizujú závislé osoby. Poukazujeme na povinnosti, ktoré plynú závislým osobám v súvislosti s transferovým oceňovaním.

Autori: Ing. Silvia Karelová
Dátum publikácie: 7. 7. 2016


Cieľom príspevku je upozorniť na uplatňovanie princípov transferového oceňovania pri transakciách, ktoré medzi sebou realizujú závislé osoby – tuzemské a zahraničné. Príspevok sa venuje aj základnému vymedzeniu závislých osôb v zmysle vnútroštátnej legislatívy a uvádza vybrané druhy závislosti na praktických príkladoch. V závere poukazuje na povinnosti, ktoré plynú závislým osobám v súvislosti s transferovým oceňovaním.

Podstata a princípy transferového oceňovania

Vzájomné obchodné a finančné vzťahy medzi nezávislými spoločnosťami sú ovplyvňované trhovými silami a cieľom každej zo zmluvných strán je dosahovať čo najvyšší zisk. Cena v takejto transakcii zvyčajne závisí od rôznych objektívnych faktorov, akými sú napr. kvalita, exkluzivita, vstupné suroviny, podmienky dodania, dopyt a ponuka na trhu, poskytovaná záruka a ďalšie.

Iná situácia nastáva, ak do obchodných transakcií vstupujú prepojené (závislé) subjekty, ktoré sú členmi skupiny závislých osôb. Vtedy cieľ dosahovať čo najvyšší úžitok (zisk) sleduje skupina ako celok a nie jednotliví členovia skupiny. Preto môžu členovia skupiny – závislé osoby – realizovať medzi sebou aj také transakcie, do akých by nezávislé spoločnosti nikdy nevstúpili. Takéto transakcie môžu byť motivované objektívnymi skutočnosťami, ako sú napr. obchodná stratégia skupiny ako celku, zlepšenie postavenia skupiny na trhu, ekonomické podmienky trhu, kde sa transakcia realizuje a pod. V niektorých prípadoch sú však takéto transakcie motivované snahou o minimalizáciu daňovej povinnosti skupiny závislých osôb ako celku.

Na elimináciu takýchto deformácií a v snahe dosiahnuť spravodlivé zdanenie jednotlivých členov skupiny závislých osôb bola zavedená medzinárodne uznávaná norma, tzv. princíp nezávislého vzťahu.

Princíp nezávislého vzťahu

Pojem „princíp nezávislého vzťahu“ predstavuje základ transferového oceňovania. Dáva daňovej správe príslušného štátu právo upraviť (navýšiť) základ dane závislej osoby o rozdiel, ktorý vznikne, ak sa ceny v transakciách medzi závislými osobami líšia od cien v porovnateľných transakciách medzi nezávislými osobami za porovnateľných okolností. Zjednodušene možno povedať, že pri aplikácii princípu nezávislého vzťahu sa na závislé osoby pozerá ako na nezávislé osoby, a nie ako na súčasť jedného celku skupiny závislých osôb.

Princíp nezávislého vzťahu je medzinárodne uznávaná norma – to znamená, že vychádza z konsenzu štátov v rámci medzinárodnej platformy v oblasti, ako postupovať pri úprave základu dane závislých osôb tak, aby tieto osoby boli zdanené ako nezávislé daňové subjekty.

Princíp nezávislého vzťahu je definovaný aj v slovenskej vnútroštátnej legislatíve, a to konkrétne v ustanovení § 18 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (zákon o dani z príjmov).

Transferové oceňovanie

Transferové oceňovanie vychádza z princípu nezávislého vzťahu. Podstatou transferového oceňovania je overenie, či cena tovaru, služieb, majetku a pod. uplatnená v transakciách medzi závislými osobami je obdobná, resp. čo najviac totožná s cenou, ktorú by si medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných transakciách za porovnateľných podmienok.

Transferové oceňovanie je metodika, ktorá slúži na stanovenie, zdokumentovanie a preverenie cien a podmienok v transakciách realizovaných medzi závislými osobami tak, aby zodpovedali princípu nezávislého vzťahu. Pri uplatňovaní princípu nezávislého vzťahu sa teda porovnávajú ceny a podmienky v kontrolovaných transakciách s cenami a podmienkami v nekontrolovaných transakciách.

Nekontrolovaná transakcia je akýkoľvek obchodný alebo finančný vzťah uskutočnený medzi nezávislými osobami. Ak je takáto transakcia uskutočnená medzi závislými osobami, hovoríme o kontrolovanej transakcii. Cena, ktorá je predmetom kontrolovanej transakcie, je transferová cena.

Príklad č. 1:

Spoločnosť A1 je výrobcom sedačiek. Svoju produkciu predáva rôznym odberateľom. Jedným z týchto odberateľov je aj spoločnosť A2, ktorá vo vlastnej sieti predajní nábytku ďalej predáva tieto sedačky konečným zákazníkom.

Spoločnosti A1 a A2 sú závislé osoby. Predaj sedačiek medzi spoločnosťami A1 a A2 je kontrolovanou transakciou a cena tejto transakcie je transferová cena.

Na trhu však pôsobí aj iný výrobca sedačiek – nezávislá spoločnosť B, ktorá predáva svoje výrobky nezávislým odberateľom. Transakcia medzi B a nezávislými odberateľmi je nekontrolovaná transakcia.

Obdobne za nekontrolované transakcie v tomto príklade môžeme považovať aj transakcie predaja sedačiek medzi spoločnosťou A1 a jej nezávislými odberateľmi.

 

Pravidlá transferového oceňovania sa do konca roka 2014 vzťahovali len na zahraničné závislé osoby. V praxi to znamenalo, že tuzemské prepojené (závislé) subjekty si mohli uskutočňovať transakcie, ktoré sa týkali napr. dodávky tovaru, rôznych druhov služieb alebo transferu majetku za akúkoľvek dohodnutú cenu a navzájom si tak optimalizovať dane, to znamená účelovo si znižovať základ dane.

Novelou zákona o dani z príjmov č. 333/2014 Z. z. účinnou od 1. 1. 2015 sa tento stav zmenil a princípy transferového oceňovania doteraz uplatňované len na transakcie medzi zahraničnými závislými osobami sa rozšírili aj na transakcie medzi tuzemskými závislými osobami. Obchodovanie medzi závislými osobami za ľubovoľne stanovené ceny už nebude možné, resp. bude, ale nie bez daňového dosahu.

Transferové oceňovanie má vo všeobecnosti predovšetkým zabrániť presunu ziskov závislej osoby do iného štátu s cieľom výhodnejšieho zdanenia.

V prípade uplatňovania princípov transferového oceňovania medzi tuzemskými závislými osobami toto riziko absentuje, pretože ich príjmy sú zdaňované v Slovenskej republike. Princípy transferového oceňovania však v takomto prípade môžu byť uplatnené napríklad, ak dochádza k presunom ziskov medzi stratovými a ziskovými spoločnosťami s cieľom zníženia základu dane ziskovej spoločnosti a umorenia strát stratovej spoločnosti.

Právny rámec transferového oceňovania v Slovenskej republike predstavuje zákon o dani z príjmov, zákon č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok), medzinárodné zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia v odbore dane z príjmov a z majetku, ktorými je Slovenská republika viazaná, a príslušné usmernenia Ministerstva financií SR zverejnené vo Finančnom spravodajcovi vzťahujúce sa k danej problematike a definujúce obsah a rozsah dokumentačnej povinnosti.

Povinnosť primárnej úpravy základu dane závislej osoby – tuzemskej alebo zahraničnej je upravená v § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov.

Na základe tohto ustanovenia je súčasťou základu dane závislej osoby aj rozdiel, o ktorý sa líšia ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch závislých osôb od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťa­hoch, pričom tento rozdiel znížil základ dane alebo zvýšil daňovú stratu.

Pravidlá transferového oceňovania uplatňujeme u tých daňovníkov, ktorí zisťujú základ dane podľa § 17 až § 29 zákona o dani z príjmov – t. j. právnické osoby a fyzické osoby – podnikateľov. Pre upresnenie, v prípade fyzických osôb sa povinnosť primárnej úpravy základu dane závislej osoby vzťahuje na fyzickú osobu s príjmami podľa § 6 ods. 1 a ods. 2 zákona o dani z príjmov, teda s príjmami z podnikania a inej samostatne zárobkovej činnosti, s príjmami z prenájmu nehnuteľnosti podľa § 6 ods. 3 a tiež s príjmami podľa § 6 ods. 4, t. j. príjmami z použitia diela a použitia umeleckého výkonu. Na fyzické osoby, ktoré zisťujú základ dane podľa ustanovení § 7 (kapitálové príjmy) alebo § 8 (ostatné príjmy) zákona o dani z príjmov, sa povinnosť úpravy základu dane podľa § 17 ods. 5 nevzťahuje.

Príklad č. 2:

Závislá spoločnosť X1 vyrába tekutý chemický postrek proti škodcom. Tieto výrobky predáva závislej spoločnosti X2 v cene 10 eur za liter. Nezávislému odberateľovi Y však tento tekutý chemický postrek proti škodcom predáva za cenu 15 eur za liter.

Ak sa spoločnosti X1 nepodarí dostatočnými argumentmi a patričnou dokumentáciou preukázať správcovi dane, že predaj tekutého chemického postreku proti škodcom závislej spoločnosti X2 a nezávislému odberateľovi Y sú dve vzájomne neporovnateľné transakcie (napr. existujú rozdiely vo vstupných surovinách, v kvalite, vo výrobnom postupe, v zložení produktu, v dodanom množstve, v dodacích podmienkach, atď.), potom s najväčšou pravdepodobnosťou bude spoločnosti X1 zvýšený základ dane o sumu 5 eur za každý liter tekutého chemického postreku proti škodcom predaného spoločnosti X2.

 

Článok je uvedený v skrátenom znení.
Celý článok: Transferové oceňovanie a vybrané transakcie tuzemských závislých osôb

Autor: Ing. Silvia Karelová

Súvisiace odborné články

Súvisiaci Finančný spravodajca

Súvisiace príklady z praxe

Súvisiace právne predpisy ZZ SR


S-EPI, s.r.o. © 2010-2019, všetky práva vyhradené