Účtovná závierka za rok 2012 sa zostavuje naďalej podľa opatrenia Ministerstva financií SR z 13. decembra 2007 č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov (ďalej len „postupy účtovania v JÚ“). Oznámenie o vydaní tohto opatrenia bolo publikované v Zbierke zákonov pod č. 628/2007. Znenie tohto opatrenia je uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 13/2007.

Postupy účtovania v JÚ boli s účinnosťou od 1. januára 2012 novelizované na základe opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky z 15. decembra 2011 č. MF/26567/2011-74 (oznámenie č. 565/2011 Z. z., úplné znenie Finančný spravodajca č. 13/2011). Niektoré body tohto opatrenia nadobúdajú účinnosť 1. januára 2013.

Zmeny v postupoch účtovania v JÚ od 1. januára 2012:

• Zaniká možnosť, aby pozemkové spoločenstvo viedlo účtovníctvo v sústave jednoduchého účtovníctva – § 1 písm. c).
• Spresňuje sa ustanovenie, kedy môže účtovná jednotka účtovať niektoré druhy zásob priamo do spotreby – § 11 ods. 8.
• Nové členenie dlhodobého finančného majetku a cenných papierov – § 9 ods. 3 až 6.
• Nová definícia dlhodobého nehmotného majetku – § 10 ods. 4.
• Upravuje sa postup pri oceňovaní cenných papierov – § 13 ods. 1 až 12.
• Doplnenie účtovania dane z pridanej hodnoty v prípade, ak sa platiteľ DPH zaregistruje s oneskorením – § 19 ods. 1.
• Upravuje sa účtovanie kúpy a úbytku cudzej meny a postup pri úbytku cudzej meny spojenom s úhradou záväzku – § 21 ods. 1 až 7.

Tento príspevok sa okrem iného venuje postupu pri uzatváraní peňažného denníka (nadväznosti na zákon o dani z príjmov) a ostatných účtovných kníh (vrátane praktických príkladov na uzávierkové účtovné operácie), zásadám pri inventarizácii majetku a záväzkov vrátane účtovania inventarizačných rozdielov, postupu pri vyplnení účtovných výkazov a napokon určeniu majetku, ktorý sa uvádza v účtovnej závierke.

Ktoré osoby zostavujú účtovnú závierku

Pri zodpovedaní otázky, kto zostavuje účtovnú závierku podľa postupov účtovania v JÚ, je potrebné vychádzať nielen zo samotných postupov účtovania v JÚ (§ 1), ale aj z Obchodného zákonníka (zákon č. 513/1991 Zb.) a zo zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov.

Obchodný zákonník

Povinnosť podnikateľov viesť účtovníctvo a súvislosti s touto povinnosťou upravuje Obchodný zákonník v ustanoveniach § 35 až § 40. Obchodný zákonník pod pojmom podnikateľ rozumie tak fyzické osoby, ako aj právnické osoby, pričom nezáleží, či ide o tuzemské osoby alebo o zahraničné osoby.

Podľa Obchodného zákonníka podnikatelia sú povinní viesť účtovníctvo v rozsahu a spôsobom ustanoveným osobitným zákonom (zákon o účtovníctve). Podľa Obchodného zákonníka podnikatelia zapísaní v obchodnom registri účtujú v sústave podvojného účtovníctva o stave a pohybe obchodného majetku a záväzkov, čistého obchodného imania, o nákladoch, výnosoch a zisku alebo strate podniku.

Fyzické osoby s trvalým pobytom na území Slovenskej republiky, ktoré sú podnikateľmi, sa do obchodného registra zapisujú na vlastnú žiadosť alebo ak tak ustanoví osobitný zákon.

Obchodný zákonník taktiež ustanovuje, že pokiaľ osobitný zákon neustanovuje inak, účtujú podnikatelia, ktorí nie sú zapísaní v obchodnom registri, v sústave jednoduchého účtovníctva o príjmoch a výdavkoch, obchodnom majetku, ako aj o záväzkoch tak, aby bolo možné zistiť čisté obchodné imanie a výsledok hospodárenia.

Dikciu „pokiaľ osobitný predpis neustanovuje inak“ je potrebné chápať tak, že osobitný zákon môže pozbaviť povinnosti podnikateľov nezapísaných v obchodnom registri viesť účtovníctvo. Napr. v súčasnosti takáto možnosť je v prípade, ak podnikatelia (fyzické osoby) na daňové účely uplatňujú paušálne výdavky alebo ak vedú daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov. Túto výnimku stanovuje zákon o účtovníctve.

Ak to zhrnieme, Obchodný zákonník všeobecne ukladá podnikateľom – fyzickým osobám nezapísaným v obchodnom registri – povinnosť viesť jednoduché účtovníctvo. Podnikatelia, fyzické osoby, ktoré nie sú zapísané v obchodnom registri, môžu dobrovoľne účtovať namiesto v sústave jednoduchého účtovníctva v sústave podvojného účtovníctva, pokiaľ v nej budú účtovať po celé účtovné obdobie.

Zákon o účtovníctve

Obchodný zákonník ukladá povinnosti v súvislosti s vedením účtovníctva výlučne podnikateľom. Na druhej strane však existujú aj osoby (právnické či fyzické), ktoré nie sú podnikateľmi. Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“) sa vzťahuje aj na nepodnikateľov, ak im povinnosť účtovania vyplýva z tohto zákona alebo podľa osobitného predpisu. Zákon o účtovníctve všetky osoby, ktoré majú povinnosť viesť účtovníctvo, označuje ako „účtovné jednotky“. To znamená, že v zmysle zákona o účtovníctve sú účtovnými jednotkami nielen veľké firmy (ako napr. nadnárodná spoločnosť zamestnávajúca niekoľko tisíc osôb), ale účtovnou jednotkou je aj samostatne zárobkovo činná osoba (živnostník), ktorá nezamestnáva žiadnu inú osobu. Účtovnou jednotkou je ale aj nezisková organizácia, politická strana, športový klub, pozemkové spoločenstvo a pod.

Z § 1 zákona o účtovníctve jednoznačne vyplýva, že tento zákon sa vzťahuje na fyzické osoby, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť (podnikatelia), ak preukazujú svoje skutočné výdavky na účely zistenia základu dane z príjmov podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov.

To tiež znamená, že ak podnikatelia (fyzické osoby) uplatňujú paušálne výdavky (nie skutočné výdavky), nemajú povinnosť viesť účtovníctvo. Tieto osoby sa nepovažujú za účtovné jednotky, a preto ani nezostavujú účtovnú závierku.

Podnikatelia (fyzické osoby), ktorí na daňové účely uplatňujú paušálne výdavky, môžu pre svoje potreby viesť účtovníctvo. Aj keď vedú účtovníctvo dobrovoľne, nevyplýva im povinnosť predkladať účtovnú závierku na daňový úrad a nehrozia im ani žiadne sankcie, ak by toto účtovníctvo malo nejaké chyby. Toto účtovníctvo nie je zo strany daňového úradu kontrolovateľné. Výstupy z tohto účtovníctva môžu podnikateľovi poslúžiť ako evidencia pre účely § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov.

Na podnikateľov (fyzické osoby), ktorí na daňové účely uplatňujú paušálne výdavky, sa vzťahuje evidencia v zmysle § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov, t. j. evidencia o príjmoch v časovom slede, o zásobách a o pohľadávkach. Táto evidencia je zo strany daňového úradu kontrolovateľná. Podnikateľ, ktorý uplatňuje paušálne výdavky a ktorý pre svoje potreby vedie jednoduché účtovníctvo, môže na účely § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov využiť výstupy z účtovníctva, pretože jednoduché účtovníctvo obsahuje tak evidenciu o príjmoch v časovom slede, ako aj evidenciu o zásobách (ak podnikateľ obstaráva zásoby) a evidenciu o pohľadávkach.

Pre úplnosť je potrebné uviesť, že uplatňovanie paušálnych výdavkov upravuje § 6 ods. 10 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov. Tieto výdavky môže uplatniť len daňovník (fyzická osoba), ktorý nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty k 31. decembru 2012 alebo ktorý nebol platiteľom dane od 1. januára 2012 do 31. decembra 2012.

Podnikatelia (fyzické osoby), ktorí na daňové účely uplatňujú skutočné výdavky (nie paušálne), vedú riadne účtovníctvo v zmysle zákona o účtovníctve. Je potrebné však súčasne uviesť, že v tomto smere nastala v roku 2009 zmena. Fyzické osoby – podnikatelia, môžu uplatňovať skutočné výdavky aj pri tzv. daňovej evidencii.

Daňová evidencia

Daňovou evidenciou sa rozumie evidencia vedená v zmysle § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov. Skutočné výdavky pri daňovej evidencii môže uplatniť daňovník vykonávajúci podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť podľa § 6 ods. 1, 2 a 4 zákona o dani z príjmov za podmienok, že túto činnosť vykonáva samostatne bez zamestnanca, pričom z tejto činnosti v bezprostredne predchádzajúcom zdaňovacom období dosiahol príjmy (výnosy) nepresahujúce sumu 170 000 eur. Nie je podstatné, či tento podnikateľ je alebo nie je platiteľom DPH.

Daňová evidencia zahŕňa:

a) príjmy a daňové výdavky v časovom slede vrátane prijatých a vydaných dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov,
b) hmotný majetok a nehmotný majetok využívaný na podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť,
c) zásoby, pohľadávky a záväzky.

Samotný zákon o dani z príjmov formu tejto evidencie neurčuje. Môže sa preto viesť ručne v zošite či napr. v počítačovom programe Excel a pod. Aj podnikateľ, ktorý navonok vedie daňovú evidenciu, môže pre svoje potreby viesť jednoduché účtovníctvo. Výstupy z tohto účtovníctva môže využiť na účely § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov, pretože tieto výstupy obsahujú tak evidenciu o príjmoch v časovom slede, o hmotnom majetku a umožňujú evidovať aj vydané či prijaté faktúry. Kontrole zo strany daňového úradu podlieha len samotná evidencia podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov – kontrole nepodlieha účtovníctvo ako také. Preto za toto účtovníctvo nemôže byť vyrubená ani pokuta podľa § 38 zákona o účtovníctve.

Povinnosti ustanovené v zákone o účtovníctve sa teda nevzťahujú na daňovníkov, ktorí

• uplatňujú paušálne výdavky alebo
• vedú daňovú evidenciu.

Postupy účtovania v JÚ

Podnikatelia (fyzické osoby), ktorí na daňové účely uplatňujú skutočné výdavky, postupujú pri účtovaní podľa postupov účtovania v JÚ, ktorými sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania pre:

a) fyzické osoby, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov,
b) podnikateľov, ktorí účtujú v sústave jednoduchého účtovníctva podľa Obchodného zákonníka (t. j. podnikatelia nezapísaní v obchodnom registri).

Okrem podnikateľov (fyzických osôb), ktorí na daňové účely uplatňujú skutočné výdavky, sa toto opatrenie povinne vzťahuje na ostatných podnikateľov, ktorí nie sú zapísaní v obchodnom registri a na ktorých sa nevzťahuje povinnosť účtovať v sústave podvojného účtovníctva v zmysle § 9 zákona o účtovníctve.

Postupy účtovania v JÚ upravujú, ako to vyplýva už z ich názvu, aj problematiku účtovnej závierky, a to v ustanovení § 22.

Na záver tejto kapitoly je teda vhodné zopakovať, že

1. účtovnú závierku v JÚ zostavujú osoby, ktoré povinne účtujú v zmysle zákona o účtovníctve a príslušných postupov účtovania,
2. účtovnú závierku nerobia podnikatelia (fyzické osoby), ktorí nie sú zapísaní v obchodnom registri a ktorí na daňové účely uplatňujú paušálne výdavky alebo ktorí vedú daňovú evidenciu; tieto osoby nie sú účtovnou jednotkou, a preto sa na ne nevzťahujú povinnosti uložené zákonom o účtovníctve a príslušnými postupmi účtovania.