Archívny článok produktu EPI Odborné články

Zobrazený je archívny článok. Zobrazenie archívneho článku je bezplatné. Aktuálne články sú dostupné len pre používateľov so zakúpeným prístupom do produktu EPI Odborné články.

Pojem daňová optimalizácia by sme vymedzili ako legálny proces hľadania optimálneho variantu spôsobu podnikania, zdanenia dosiahnutých príjmov a využitia všetkých do úvahy prichádzajúcich zvýhodnení ponúkaných právnymi normami, najmä zákonom o dani z príjmov, s cieľom minimalizovať daňovú povinnosť (nezaplatiť ani menej, ale ani viac, než je nevyhnutné). Daňovú optimalizáciu je potrebné chápať v kontexte s inými oblasťami, napr. finančnou, sociálnou a pod., nie izolovane. Nemá význam znížiť si daňovú povinnosť, ale v dôsledku tohto kroku prísť o iný príjem, napr. štátne sociálne dávky v celkovej vyššej sume. Je potrebné opätovne zdôrazniť, že pri daňovej optimalizácii nedochádza k daňovým únikom. 

V tomto príspevku svoju pozornosť sústredíme na problematiku možného zníženia dane z príjmov fyzickej osoby takým spôsobom, aby nedošlo k porušeniu žiadneho ustanovenia zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“) ani iných právnych noriem. 

Pri daňovej optimalizácii sa využívajú – ako aj z predchádzajúceho textu nepriamo vyplýva, daňové i nedaňové prvky. Veľmi úzko však spolu súvisia, lepšie povedané, vo viacerých prípadoch patria vlastne do oboch skupín. Napr. možnosť voľby účtovnej sústavy vyplýva pre podnikateľa – fyzickú osobu, jednak z § 17 ods. 1 ZDP, jednak z nedaňových predpisov – Obchodného zákonníka a zákona o účtovníctve. Z časového aspektu si jednotlivé kroky kvôli prehľadnosti roztriedime na dve skupiny, krátkodobé a dlhodobé. Najprv si rozoberieme opatrenia dlhodobé, ktoré sú zväčša aj komplexnejšie a daňová stránka je len jednou z viacerých, a potom opatrenia krátkodobejšieho charakteru.  

Dovolíme si však pripomenúť, že základom daňovej optimalizácie je dôsledné plnenie všetkých povinností peňažnej i nepeňažnej povahy vyplývajúcich nielen zo ZDP, ale aj zo zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov. Daňovník sa tak vyhne zbytočným nepríjemnostiam a pokutám i sankčnému úroku. 

1.    Opatrenia dlhodobejšieho charakteru 

1.1    Výber spôsobu uplatňovania výdavkov 

Daňovník sa síce na začiatku každého zdaňovacieho obdobia (kalendárneho roka) môže rozhodnúť, ako bude uplatňovať výdavky, ale musí mať na zreteli, že pri zmene spôsobu uplatňovania výdavkov mu vznikne povinnosť (§ 17 ods. 10 ZDP) upraviť základ dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie. (Touto problematikou sa ešte budeme zaoberať.) Ide teda o rozhodnutie dlhodobejšieho charakteru.  

Individuálne podnikajúca fyzická osoba si môže vybrať účtovnú sústavu, v ktorej bude účtovať a ak aspoň časť zdaňovacieho obdobia nie je platiteľom DPH, môže sa rozhodnúť nestať sa účtovnou jednotkou a uplatňovať si „paušálne výdavky“. Závisí to v prvom rade od nákladovosti danej výroby, resp. inej podnikateľskej aktivity. Tento spôsob si iste nezvolí v prípade, keď jej skutočne vynaložené výdavky sú podstatne vyššie než paušálne. Ak sú nižšie alebo približne rovnaké, pri rozhodovaní by vo vlastnom záujme mala zohľadniť tiež podstatne nižšiu administratívnu náročnosť uplatňovania paušálnych výdavkov a uprednostniť tento spôsob. 

Tieto rozhodnutia majú teda významný vplyv aj na daňovú povinnosť. 

Paušálne výdavky 

Siedmou novelou ZDP, zákonom č. 659/2004 Z. z., je s účinnosťou od 1. 1. 2005 zmenené znenie ustanovenia § 6 ods. 10 ZDP upravujúce uplatňovanie výdavkov percentom z príjmov. 

V roku 2005 sa táto možnosť týka nielen tých, ktorí nie sú platiteľmi DPH celé zdaňovacie obdobie, ale aj tých, ktorí neplatiteľmi DPH sú len časť roka. Takýto daňovník, ak si neuplatňuje výdavky skutočné, si môže uplatniť výdavky vo výške 25 % z úhrnu príjmov uvedených v ods. 1 a 2 (okrem daňovníka, ktorý má príjmy len z vykonávania remeselných živností), resp. 25 % z príjmov z prenájmu nehnuteľností patriacich do § 6 ods. 3. Inými slovami: v roku 2005 daňovník môže v rámci § 6 kombinovať spôsoby uplatnenia výdavkov, jeden spôsob použije pri príjmoch patriacich do § 6 ods. 1 a 2 a iný spôsob pri príjmoch z prenájmu (§ 6 ods. 3). Daňovník bude napr. o príjmoch a výdavkoch z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti účtovať a od príjmov z prenájmu si odpočíta paušálne výdavky. Možnosť uplatniť si popri paušálnych výdavkoch preukázateľne zaplatené povinné poistné na verejné zdravotné poistenie a sociálne poistenie ostala zachovaná za nezmenených podmienok. 

Daňovník, ktorý v rámci § 6 ods. 1 a 2 dosahuje len príjmy z remeselných živností uvedených v prílohe č. 1 živnostenského zákona, si môže uplatniť výdavky vo výške 60 % z príjmov + povinné zaplatené poistné. Táto podmienka musí byť splnená počas celého zdaňovacieho obdobia. 

 PRÍKLAD č. 1:  

Pán Malina podniká ako živnostník, vykonáva jednu z remeselných živností uvedených v prílohe č. 1 živnostenského zákona. Iné príjmy mu neplynú. 

V priznaní za rok 2005 odpočíta od príjmov zo živnosti 60 % výdavky a zaplatené povinné poistné. 

POZNÁMKA:  

Dodajme ešte, že sa uvažuje o úprave výšky paušálnych výdavkov. 

 V tejto súvislosti je ešte potrebné podotknúť, že paušálne výdavky sa počítajú vo výške „25 % z úhrnu príjmov uvedených v ods. 1 a 2“ (resp. 60 % z tohto úhrnu príjmov), teda z úhrnu nezníženého o zaplatené poistné. Napr. pri príjmoch 1 mil. Sk a poistnom 40 000 Sk by čiastkový základ dane predstavoval 360 000 Sk (1 000 000 - 600 000 - 40 000). 

V paušálnych výdavkoch sú zahrnuté aj odpisy majetku. V roku uplatnenia takýchto výdavkov nemožno odpisovanie prerušiť – daňovník vedie odpisy len evidenčne a o túto dobu nemôže odpisovanie majetku predĺžiť. Jedine „poistné a príspevky, ktoré je subjekt povinný platiť“, si môže popri paušálnych výdavkoch uplatniť v preukázanej výške. 

Jednoduché a podvojné účtovníctvo 

 Ak daňovníci účtujú o tých istých skutočnostiach v rozdielnych účtovných sústavách, vykážu rozdielne výsledky hospodárenia a základy dane. Podvojné účtovníctvo je založené na akruálnom princípe, jednoduché účtovníctvo na princípe pohybu peňažných prostriedkov. V peňažnom denníku, hlavnej účtovnej knihe jednoduchého účtovníctva, sa v priebehu zdaňovacieho obdobia zachytáva len skutočný pohyb peňažných prostriedkov a na konci roka sa zaúčtujú uzávierkové účtovné operácie. 

 V „novom“ ZDP je od 1. 1. 2004 obsiahnutá aj nová úprava daňového posudzovania poskytnutých a prijatých preddavkov (aj) u daňovníka s jednoduchým účtovníctvom a na druhej strane došlo k zredukovaniu okruhu výdavkov uznaných (aj) u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva (PÚ) až po zaplatení.  

V súlade s § 17 ods. 12 písm. b) ZDP súčasťou základu dane daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo daňovníka evidujúceho príjmy a s nimi súvisiace výdavky podľa § 6 ods. 11, resp. § 6 ods. 10 ZDP, je aj poskytnutý alebo prijatý preddavok, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k splneniu dodávky tovaru, služby alebo iných plnení. Za preddavok však nepovažujeme napr. úhradu poistného na povinné zmluvné poistenie a havarijné poistenie motorových vozidiel, úhrady za dodávku energií, za časopisy a pod.  

 PRÍKLAD č. 2:  

Pani Černicová, ktorá účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, v novembri 2004 o. i. zaplatila povinné zmluvné poistenie motorového vozidla (zahrnula ho medzi daňové výdavky roka 2004) a preddavok za tovar, ktorý jej mal byť dodaný v marci 2005. Tento preddavok nemohla zahrnúť medzi daňové výdavky roka 2004. Tovar jej bol dodaný v apríli 2005, preto preddavok zaplatený v roku 2004 ovplyvní až základ dane za rok 2005. 

V novom ZDP je okruh výdavkov uznaných (aj) u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovíctva až po zaplatení podstatne užší než v SZDP. 

Výdavky uznané po zaplatení sú uvedené v § 19 ods. 4 a v § 17 ods. 21 ZDP. 

Ustanovenie § 19 ods. 4 ZDP sa týka len výdavkov, a to iba platieb fyzickým osobám, ustanovenie § 17 ods. 21 ZDP sa týka aj príjmov, aj výdavkov, a to bez ohľadu na to, či druhou zmluvnou stranou je fyzická alebo právnická osoba.  

V zmysle § 19 ods. 4 ZDP sa do daňových výdavkov zahrnú (až) v zdaňovacom období, v ktorom sú zaplatené fyzickej osobe, tieto výdavky: 

a)    nájomné, 

b)    provízie za sprostredkovanie. 

Zaplatené nájomné sa navyše musí časovo rozlíšiť, a to aj u daňovníka s jednoduchým účtovníctvom. Z uvedeného vyplýva, že nemá význam (z daňového hľadiska) zaplatiť nájomné vlastníkovi – fyzickej osobe, za dlhšie obdobie vopred.  

 PRÍKLAD č. 3:  

Živnostník pán Jarabina, účtujúci v sústave podvojného účtovníctva, zaplatil vo februári 2005 prenajímateľovi starej budovy – fyzickej osobe, nájomné za obdobie od novembra 2004 do konca roku 2006 (spolu za 26 mesiacov 286 000 Sk). V roku 2004 nájomné nebolo zaplatené, preto nebolo uznaným daňovým výdavkom (neúčtovné zvýšenie výsledku hospodárenia). Do daňových výdavkov roku 2005 premietol jednak 22 000 Sk (oneskorene zaplatené nájomné za dva mesiace predchádzajúceho roka), ale aj 132 000 Sk týkajúcich sa roku 2005. Zvyšných 132 000 Sk ovplyvní až základ dane za rok 2006. 

 Ak by aj účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva, vzhľadom na znenie citovaného ustanovenia nájomné by malo na základy dane za uvedené roky rovnaký vplyv. 

Tri druhy príjmov a výdavkov sa podľa § 17 ods. 21 ZDP zahrnú do základu dane u veriteľa po prijatí a u dlžníka po ich zaplatení. 

Ide o:  

• zmluvné pokuty,  
• úroky z omeškania, 
• poplatky z omeškania. 

Ak daňovníkovi pred koncom roka vychádza vysoký základ dane, pričom začiatkom ďalšieho roka bude musieť zaplatiť niektorú z týchto položiek, mohol by úhradu zrealizovať ešte pred skončením roka. 

Na záver je potrebné ešte podotknúť, že pri zmene účtovnej sústavy sa neuplatňuje § 17 ods. 10 nového ZDP, ale postupuje sa v súlade s opatrením MF SR č. 21378/2003-92 publikovaným vo Finančnom spravodajcovi č. 18/2003. 

Zmena spôsobu uplatňovania výdavkov 

V súlade s § 17 ods. 10 ZDP musí upraviť základ dane (podľa ods. 8) daňovník, ktorý zmenil spôsob uplatňovania výdavkov zo skutočných podľa § 19 na paušálne podľa § 6 ods. 10 ZDP a naopak, teda ak sa po uplatňovaní paušálnych výdavkov stal k 1. 1. zdaňovacieho obdobia účtovnou jednotkou. Daňovník je povinný upraviť základ dane za zdaňovacie obdobie, ktoré predchádzalo tejto zmene.  

 PRÍKLAD č. 4:  

Živnostníčka pani Jahodová si uplatňuje paušálne výdavky. Od 1. 1. 2006 mieni účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva. Základ dane za rok 2005 bude musieť zvýšiť o cenu nespotrebovaných zásob a výšku pohľadávok [okrem nevymožiteľných uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) a i) ZDP]. 

1.2    Selekcia vykonávaných činností z hľadiska možnosti uplatňovania výdavkov vo výške 60 % z príjmov 

Ak väčšinu príjmov dosahuje daňovník z činností, pri ktorých je pre neho výhodné uplatniť si výdavky percentom z príjmov, nemá pre neho veľký význam (aspoň z daňového aspektu) vykonávať v malom rozsahu činnosti s vysokou nákladovosťou. Ako už bolo uvedené, pri príjmoch patriacich do § 6 ods. 1 a 2 si daňovník môže uplatňovať výdavky len jedným spôsobom, buď výdavky preukázateľne vynaložené alebo paušálne. Kombinovať ich nemožno. Podobne, ak mu základ príjmov plynie z remeselných živností uvedených v prílohe č. 1 živnostenského zákona, pri ktorých si môže uplatniť výdavky vo výške 60 % z príjmov (a jeho skutočné výdavky nie sú vyššie), bolo by nerozumné prísť o túto výhodu vykonávaním iných podnikateľských aktivít prinášajúcich len nepatrné príjmy. 

 PRÍKLAD č. 5:  

Pán Cibuľa ako živnostník vykonáva jednu z remeselných živností uvedených v prílohe č. 1 živnostenského zákona. Podľa predpokladu dosiahne v roku 2005 z tejto činnosti príjem 2 mil. Sk, pričom jeho skutočne vynaložené výdavky by mali byť nižšie než 1,2 mil. Sk (asi 900 000 Sk). Rysuje sa mu zákazka v rozsahu približne 60 000 Sk (projektovanie vyhradených elektrických zariadení – viazaná živnosť uvedená v prílohe č. 2, na ktorú síce má oprávnenie, ale ju zatiaľ nevykonával). Kvôli tomuto príjmu (zisk po odpočítaní výdavkov asi 40 000 Sk) by však prišiel o možnosť uplatniť si 60 % výdavky, takže v konečnom dôsledku by tento príjem pre neho nebol prínosom. 

Porovnanie:  

1.    variant: bez tejto zákazky:
2 000 000 Sk - 1 200 000 Sk - poistné 40 000 Sk = 760 000 Sk,  
760 000 Sk - 87 936 Sk = 672 064 Sk,
daň = 127 692 Sk 

2.    variant: s touto zákazkou:
2 060 000 Sk - 920 000 Sk = 1 140 000 Sk,
1 140 000 Sk - 87 936 Sk = 1 052 064 Sk,
daň = 199 892 Sk. 

Rozdiel vo výške dane predstavuje 72 200 Sk. Nezíska síce 40 000 Sk, ale na dani ušetrí viac, 72 200 Sk a navyše mu ostane istá časová rezerva. 

Pán Cibuľa sa rozhodol pre prvý variant. V priznaní za rok 2005 odpočíta od príjmov zo živnosti 60 % výdavky + povinné poistné. 

1.3    Výber optimálneho času skončenia, resp. prerušenia alebo pozastavenia podnikania 

V súlade s § 17 ods. 8 ZDP základ dane za zdaňovacie obdobie, v ktorom dochádza k skončeniu podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti, resp. prenájmu, upraví daňovník podľa toho, akým spôsobom si uplatňoval výdavky. Ak napr. viedol jednoduché účtovníctvo, základ dane zvýši o. i. o cenu (účtovnú hodnotu) nespotrebovaných zásob. Pre daňovníka je lepšou alternatívou urobiť výpredaj a ležiaky predať za zníženú cenu ešte pred skončením podnikania – ak pokles ceny dokáže daňovník zdokumentovať a odôvodniť, správca dane to pri zisťovaní základu dane uzná. 

Presný dátum skončenia činnosti si podnikateľ môže zvoliť aj s prihliadnutím na to, aký bude základ dane po úprave podľa citovaného ustanovenia – ak by činnosť ukončil v decembri a daň zo základu dane po úprave by vychádzala veľmi vysoká, je vhodné tiež pouvažovať o tom, ako by sa situácia zmenila, ak by prestal podnikať až v januári a upravil by základ dane za nasledujúci rok. Ktorý variant by bol pre neho výhodnejší, to by záviselo od konkrétnych okolností.  

Je potrebné dodať, že aj daňovník, ktorý končí s podnikaním, podáva daňové priznanie až po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Tým je u fyzickej osoby kalendárny rok (pred uplynutím kalendárneho roka sa priznanie podáva len v prípade úmrtia daňovníka). 

Taktiež treba upozorniť, že v zmysle § 17 ods. 9 ZDP sa na účely zistenia základu dane považuje za skončenie podnikania nielen zánik oprávnenia či osvedčenia, ale aj prerušenie alebo pozastavenie a neobnovenie podnikania do lehoty na podanie daňového priznania (s výnimkou sezónnych činností), alebo skončenie poberania takýchto príjmov. Aj v týchto prípadoch teda vzniká povinnosť úpravy základu dane. Ak má daňovník vyšší objem nespotrebovaných zásob alebo pohľadávok, ktoré zatiaľ nemožno považovať za nevymožiteľné, mal by mať na zreteli, že základ dane sa musí zvýšiť o. i. o hodnotu zásob a pohľadávok [okrem výnimiek uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) a i) ZDP]. 

 PRÍKLAD č. 6: 

Pani Zelerovej vydal živnostenský úrad na základe jej žiadosti rozhodnutie o pozastavení podnikania od apríla 2005 do februára 2006. Ak by nedošlo k obnoveniu činnosti do konca marca 2006, musela by základ dane za rok 2005 upraviť ako pri skončení podnikania. 

1.4    Spôsob obstarávania hmotného a nehmotného majetku a nakladanie s ním 

Majetok obstaraný z vlastných alebo cudzích zdrojov 

Daňovú povinnosť ovplyvňuje aj spôsob obstarávania hmotného a nehmotného majetku, čo úzko súvisí s výškou vlastných zdrojov financovania. Majetok zakúpený z vlastných zdrojov (a zaradený do obchodného majetku) daňovník odpisuje počas doby odpisovania. Vstupnú cenu premietne do výdavkov postupne formou odpisov. Ak nemá dostatok vlastných prostriedkov, pokúsi sa získať bankový úver, pôžičku a pod. Aj z takto obstaraných vecí (vo vlastníctve a v obchodnom majetku) si daňovník uplatňuje odpisy, pričom splátky úverov nie sú daňovým výdavkom (a úvery a pôžičky nie sú predmetom dane). K 31. 12. nemusí byť zaplatená celá cena, ale daňovník musí byť vlastníkom veci, aby si mohol uplatňovať odpisy. V novom ZDP (v § 24) sú dokonca uvedené prípady, keď ani táto podmienka vlastnenia alebo práva správy nemusí byť splnená, napr. ak je podľa § 445 Obchodného zákonníka písomne dohodnuté, že kupujúci nadobudne vlastnícke právo nie prevzatím hnuteľnej veci, ale až úplným zaplatením kúpnej ceny – takýto dlhodobý hmotný majetok môže kupujúci odpisovať, ak ho na podnikanie používa. Podobne, ak už používa kupovanú nehnuteľnosť, ktorú do vlastníctva nadobudne povolením vkladu do katastra.  

Ak podnikateľ – fyzická osoba, počas vykonávania podnikateľskej činnosti preradí odpisovaný majetok z obchodného majetku do osobného používania, táto skutočnosť nemá nijaký vplyv na jeho základ dane. Pokiaľ však túto vec do piatich rokov od jej vyradenia z obchodného majetku predá, príjem podlieha zdaneniu (§ 8 ZDP). Ako výdavok si môže odpočítať zostatkovú cenu tohto majetku, pričom na stratu sa v zmysle § 8 ods. 2 ZDP neprihliada (stratu možno zohľadniť pri príjmoch podľa § 6, napr. z nakladania s obchodným majetkom).  

Ak podnikateľ ukončí podnikateľskú činnosť, v daňovom priznaní podanom po uplynutí zdaňovacieho obdobia v súlade s § 17 ods. 8 ZDP upraví základ dane. Ak účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, základ dane zvýši napr. o účtovnú hodnotu nespotrebovaných zásob. Pokiaľ by tieto zásoby neskôr za vyššiu cenu predal, tento zisk tiež musí podrobiť zdaneniu. O zostatkovú cenu odpisovaného majetku sa základ dane neupravuje. Ak do piatich rokov od vyradenia majetku z obchodného majetku (v tomto prípade ukončením podnikania) daňovník nejakú odpisovanú vec predá, príjem podrobí zdaneniu. Zatriedi ho medzi ostatné príjmy [§ 8 ods. 1 písm. c) ZDP] a ako výdavok v súlade s § 8 ods. 5 odpočíta zostatkovú cenu do výšky príjmov z predaja (§ 8 ods. 2 ZDP). 

Finančný prenájom 

Často využívanou formou (nielen v prípade nedostatku vlastných zdrojov) je lízing, najmä finančný. V súlade so ZDP nájomca do výdavkov postupne premieta odpisy a nájomné (ak nemá nárok na odpočítanie DPH, napr. v prípade obstarávania osobného automobilu, premieta ju do výdavkov priamo, nie ako súčasť vstupnej ceny). Začínajúci podnikateľ si na potrebnú vec nemusí nasporiť vopred, má ju k dispozícii vlastne hneď, z príjmov dosiahnutých (aj) jej používaním platí lízingové splátky a už od začiatku ich premieta do výdavkov podľa ustanovení ZDP. V prípade finančného lízingu má právo odkúpiť si prenajatú vec a stať sa jej vlastníkom. 

1.5    Voľba spôsobu odpisovania 

Ak daňovník predbežne vykazuje vysoký zisk a uvažuje o tom, že v blízkej dobe si zaobstará nový stroj, automobil alebo iný odpisovaný hmotný majetok, mal by ho kúpiť a začať používať už do konca decembra. Pre uplatnenie odpisov je rozhodujúci stav k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia. Dôležitá je tiež správna voľba spôsobu odpisovania majetku. Daňovník môže určiť spôsob odpisovania pre každý novoobstaraný hmotný majetok (avšak nemožno ho už zmeniť po celú dobu jeho odpisovania). Pri zrýchlenom odpisovaní sa v prvých rokoch odpisovania premietne do výdavkov formou odpisov väčšia časť vstupnej ceny než pri odpisovaní rovnomernom. Ak si daňovník mieni v rámci daňovej optimalizácie výraznejšie znížiť základ dane za najbližšie zdaňovacie obdobia (presnejšie vyjadrené, zvýšiť daňové výdavky), mal by sa pri majetku obstaranom v danom roku rozhodnúť pre zrýchlené odpisovanie. 

 PRÍKLAD č. 7: 

Výpočet odpisov z auta obstaraného v roku 2004 za 620 000 Sk a vloženého do obchodného majetku: 

1.6    Využitie možnosti prerušenia odpisovania 

Odpisovanie hmotného majetku možno prerušiť na jeden rok i viac rokov 

Ustanovenie § 22 ods. 9 ZDP umožňuje prerušenie odpisovania hmotného majetku, a to bez ohľadu na zvolený spôsob odpisovania majetku. Odpisovanie možno prerušiť na jeden alebo aj viac rokov. V ďalšom období sa v odpisovaní pokračuje tak, ako by nebolo prerušené. Napr. odpis, ktorý sa mal uplatniť v roku 2004, sa uplatní v roku 2005 v tej istej výške, ak medzitým nedošlo k zmene príslušných ustanovení ZDP, napr. koeficientu pre zrýchlené odpisovanie. Zo znenia tohto ustanovenia ZDP nevyplýva, že by nebolo možné „prerušiť“ odpisovanie už v prvom roku, teda vlastne začať s odpisovaním neskôr. 

 PRÍKLAD č. 8:  

Daňovník pán Jedlička, ktorý v roku 2001 obstaral za 100 000 Sk starší automobil (hmotný majetok patriaci do prvej odpisovej skupiny s dobou odpisovania 4 roky) a začal ho rovnomerne odpisovať, prerušil odpisovanie v roku 2003, t. j. v treťom roku odpisovania. 

Priebeh odpisovania: 

Rok    Odpis  

r. 2001     14 200 Sk 

r. 2002     28 600 Sk 

r. 2003     0 Sk 

r. 2004     25 000 Sk 

r. 2005     25 000 Sk 

r. 2006     7 200 Sk 

Je potrebné ešte znovu upozorniť, že táto možnosť sa nevzťahuje na fyzickú osobu, ktorá si uplatňuje výdavky percentom z príjmov. V tomto prípade sa odpisy majetku vedú len evidenčne a o toto obdobie sa doba odpisovania nepredlžuje. 

Citované ustanovenie možno v rámci daňovej optimalizácie veľmi dobre využiť. Ak daňovník predbežne vykazuje za určitý rok už pred uplatnením odpisov nízky základ dane, je pre neho výhodnejšie odpisovanie aspoň určitých vecí prerušiť. 

1.7    Posúdenie výdavkov na technické zhodnotenie majetku 

V rámci daňovej optimalizácie je možné využiť aj dikciu § 29 ods. 1 až 3 ZDP. 

Technickým zhodnotením sa podľa citovaného ustanovenia rozumejú výdavky na dokončené nadstavby, prístavby a stavebné úpravy, rekonštrukcie a modernizácie prevyšujúce pri jednotlivom hmotnom majetku a nehmotnom majetku sumu 30 000 Sk v úhrne za zdaňovacie obdobie. Od 1. 1. 2004 v zmysle § 29 ods. 2 ZDP za technické zhodnotenie sa považujú aj sumy neprevyšujúce pri jednotlivom majetku v úhrne za rok 30 tis. Sk, ak sa daňovník takto rozhodne – tieto výdavky sa v takomto prípade odpisujú ako súčasť vstupnej ceny majetku. 

Úhrady v jednom alebo viacerých rokoch 

 PRÍKLAD č. 9:  

Podnikateľ pán Baza si mieni doplniť výbavu svojho automobilu (ťažné zariadenie ho bude stáť približne 14 000 Sk, alarm okolo 10 000 Sk, klimatizácia 40 000 Sk). Podľa § 29 ods. 4 ZDP rozšírenie vybavenosti alebo použiteľnosti majetku o také súčasti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval, sa považuje za modernizáciu. Daňovník sa môže rozhodnúť, či tieto zmeny uskutoční v jednom alebo v niekoľkých rokoch. Ak by ich subjekt zrealizoval naraz, napr. v roku 2005 za sumu prevyšujúcu 30 000 Sk, považovali by sa jednoznačne za technické zhodnotenie. Ak by v roku 2005 vynaložil na tento účel napr. len 24 000 Sk, túto sumu by premietol priamo do výdavkov roka 2005 alebo v súlade s § 29 ods. 2 ZDP by ju odpisoval ako súčasť vstupnej ceny auta. 

1.8    Umorovanie daňovej straty 

Súčasná právna úprava umorovania daňovej straty taktiež vytvára priestor pre legálnu daňovú optimalizáciu. 

Pojem daňová strata je vymedzený v § 2 písm. k) ZDP ako rozdiel, o ktorý daňové výdavky prevyšujú zdaniteľné príjmy pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období.  

Pri príjmoch fyzickej osoby z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu (§ 6 ZDP) sa prihliada aj na vykázanú stratu. O túto stratu sa znižuje úhrn čiastkových základov dane z § 6 až § 8 ZDP. Daňovú stratu alebo jej časť, ktorú nemožno uplatniť pri zdanení príjmov v zdaňovacom období (za zdaňovacie obdobie), v ktorom vznikla, možno odpočítavať od úhrnu ČZD z § 6 až § 8  počas najviac piatich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období podľa § 30 ZDP. Fyzická osoba prednostne odpočíta stratu od úhrnu ČZD z § 6 až § 8 ZDP už v daňovom priznaní za rok, v ktorom strata vznikla (tu nemá priestor na rozhodovanie) a zvyšok umorí podľa § 30 (na základe vlastnej úvahy). 

Strata z podnikania sa naďalej nemôže kompenzovať s príjmami zo závislej činnosti patriacimi do § 5 ZDP. 

 PRÍKLAD č. 10: 

Pán Potočný podniká ako živnostník. Iné príjmy nemá. V roku 2004 vykázal z § 6 stratu 100 000 Sk. Stratu bude odpočítavať od úhrnu ČZD z § 6 až § 8 počas najviac piatich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období podľa § 30 ZDP. 

 PRÍKLAD č. 11:  

Pán Horský podniká popri zamestnaní na základe živnostenského oprávnenia. V roku 2004 vykázal z § 6 stratu 130 000 Sk. V daňovom priznaní za rok 2004 uviedol aj príjmy zo závislej činnosti (čiastkový základ dane z § 5 ZDP 240 000 Sk) a príjem z predaja záhrady, ktorú kúpil pred dvomi rokmi [nebola splnená podmienka piatich rokov vlastnenia podľa § 9 ods. 1 písm. b) ZDP, takže príjem podlieha zdaneniu], pričom čiastkový základ dane z § 8 predstavoval 60 000 Sk. Na umorovanie podľa § 30 ZDP v nasledujúcich rokoch ostala daňovníkovi už len suma 70 000 Sk. Dodajme znovu, že strata z podnikania nemá vplyv na zdanenie príjmov zo závislej činnosti patriacich do § 5 ZDP. 

V daňovom priznaní typu B za rok 2004 uviedol: 

v r. 58 sumu 130 000 Sk (strata z § 6), 

v r. 59 sumu 240 000 Sk (ČZD z § 5), 

v r. 60 sumu riadok ostáva nevyplnený, pretože z § 6 daňovník nemá čiastkový základ dane, ale stratu, 

v r. 61 sumu príjmy z kapitálového majetku nedosiahol, riadok ostáva nevyplnený,  

v r. 62 sumu 60 000 Sk (ČZD § 8), 

v r. 63 sumu 60 000 Sk (úhrn ČZD z § 6 až § 8), 

v r. 64 sumu 130 000 Sk (strata z r. 58), 

v r. 65 sumu 0 (znížený úhrn ČZD), 

v r. 69 sumu 240 000 Sk (základ dane, v tomto prípade = ČZD z § 5). 

V súlade s § 30 ZDP sa daňová strata odpočítava počas najviac piatich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to bez podmienky rovnomernosti, bez nutnosti preinvestovania umorenej sumy, pričom už neplatí, že v treťom až piatom roku nemožno v dôsledku umorovania straty znížiť základ dane pod 150 000 Sk. Taktiež už nie je vylúčené, aby si daňovník uplatňoval v priebehu podnikania postupne aj viacero vykázaných strát, a to samostatne (nie ako úhrn). 

Daňovník si sám určí, v ktorých z týchto piatich rokov akú sumu straty umorí, pričom nie je povinný prvú časť umoriť hneď v prvom roku a nemusí v každom z týchto piatich rokov stratu alebo jej časť umorovať. Môže ju, ak má dostatočne vysoký úhrn ČZD, umoriť aj celú hneď v prvom roku. Vytvára sa mu tu určitý priestor na legálnu daňovú optimalizáciu. Je treba však opäť dodať, že fyzická osoba „musí“ stratu v roku jej vykázania najprv uplatniť podľa § 4 ZDP, teda znížiť úhrn čiastkových základov dane z § 6 až § 8 ZDP o maximálnu možnú sumu až do výšky straty. Len zvyšok umoruje v súlade s § 30 ZDP podľa svojho uváženia. Vo vlastnom záujme by mal mať daňovník na zreteli, že až od základu dane (po odpočítaní straty) uvedeného na r. 69, resp. 70 daňového priznania typu B sa odpočítavajú nezdaniteľné časti základu dane: 

- na daňovníka, 

- na manželku(/la) daňovníka. 

Na základe siedmej novely ZDP z 26. 10. 2004, s účinnosťou od 1. 1. 2005, je možné základ dane z príjmov FO znížiť o dve nové nezdaniteľné časti: 

- príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie a 

- účelové sporenie, 

a to v úhrne najviac o 12 000 Sk ročne. 

Ak je základ dane nízky, nezdaniteľné časti sa uplatnia len po nulu a neuplatnené sumy sa nikam nepresúvajú (ani do nasledujúcich, ani do predchádzajúcich rokov). Napr. nárok na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka (vo výške 19,2-násobku životného minima, t. j. za rok 2005 vo výške 87 936 Sk) má každý daňovník okrem poberateľov dôchodkov uvedených v § 11 ods. 2 ZDP, napr. starobného dôchodku. Ak daňovník nie je k 1. 1. zdaňovacieho obdobia poberateľom ani jedného z týchto dôchodkov, nemal by si základ dane umorením straty znížiť pod 87 936 Sk. Podobne je to aj v prípade ostatných nezdaniteľných častí základu dane.  

 PRÍKLAD č. 12:  

Pán Suchodolský je živnostníkom od roku 2001. V priznaní za rok 2003 vykázal stratu 220 000 Sk (iné druhy príjmov nedosiahol). Postupne ju umoruje podľa nového ZDP na základe vlastného uváženia, ale pochopiteľne, vychádzajúc z dosiahnutých hospodárskych výsledkov, ako aj možností uplatnenia nezdaniteľných súm (jeho manželka je na rodičovskej dovolenke a poberá iba rodičovský príspevok – štátnu sociálnu dávku, ktorá sa do jej vlastných príjmov nezahŕňa, preto si daňovník môže uplatniť nezdaniteľnú časť základu dane aj na manželku v plnej výške 87 936 Sk). Priebeh umorovania straty vyzeral, resp. podľa predpokladu bude vyzerať takto: 

        Predpoklad: 

Ako už bolo uvedené, pri umorovaní straty sa plne môže uplatniť snaha o legálnu daňovú optimalizáciu. Podľa nového ZDP sa strata počas piatich bezprostredne za sebou nasledujúcich zdaňovacích období už nemusí umorovať rovnomerne. Daňovník sa rozhodne, ako si ju bude v jednotlivých rokoch odpočítavať.  

 PRÍKLAD č. 13: 

Pán Borovský má živnostenské oprávnenie od roku 2001. Iné príjmy nedosahuje. V posledných rokoch sa mu nedarilo. V priznaní za rok 2002 mal stratu 40 000 Sk, za rok 2003 vykázal stratu 110 000 Sk a za rok 2004 stratu 90 000 Sk. V rokoch dosiahnutia základu dane si uplatňuje nezdaniteľné sumy – na daňovníka a od 1. 1. 2005 aj príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie podľa zákona č. 650/2004 Z. z. Straty postupne umorí podľa nového ZDP  na základe vlastného uváženia a dosiahnutých ekonomických výsledkov (ak vykáže dostatočne vysoké základy dane). Stratu z roku 2002 môže umoriť najneskôr v priznaní za rok 2007, stratu z roku 2003 najneskôr v priznaní za rok 2008, stratu z roku 2004 najneskôr v priznaní za rok 2009 (teda za roky 2005, 2006, 2007, 2008, 2009) napr. takto: 

Predpoklad: 

Podľa prechodného ustanovenia § 52 ods. 8 ZDP sa § 30 použije na straty, ktoré bude, resp. môže daňovník odpočítavať prvýkrát po nadobudnutí účinnosti tohto zákona. Daňové subjekty, ktoré znižovali alebo mohli znižovať základ dane o straty vykázané pred 1. 1. 2004, pokračujú v ich odpočtoch podľa doterajších predpisov,§ 34 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „SZDP“). 

Ak teda daňovník za rok 2002 vykázal stratu a za rok 2003 základ dane, začal (resp. mal ju začať) ju umorovať ešte podľa SZDP a v odpočtoch podľa SZDP pokračuje. Naopak, pokiaľ za rok 2002 dosiahol základ dane a za rok 2003 vykázal stratu, umoruje ju už podľa nového ZDP. Podobne postupuje podľa nového ZDP, ak mal straty za rok 2002 aj 2003, prípadne aj ďalšie roky. 

 PRÍKLAD č. 14:  

Pani Lesná podniká ako živnostníčka už niekoľko rokov. Iné príjmy jej neplynú. V priznaní za rok 2001 vykázala stratu 100 000 Sk. V roku 2002 dosiahla zisk. Stratu postupne umoruje podľa SZDP rovnomerným spôsobom (vo výške jednej pätiny). Priebeh umorovania straty: 

            Predpoklad: 

Ostalo neumorených 35 000 Sk. V treťom až piatom roku uplatňovania straty (2004 – 2006) nemožno v zmysle SZDP znížiť základ dane pod 150 000 Sk. Ak už pred odpočítaním pomernej časti straty je základ dane (resp. príslušný úhrn ČZD) nižší ako 150 000 Sk, daňový subjekt si v danom roku (v našom prípade v roku 2005) pomernú časť straty neuplatní a nárok na odpočet mu zaniká.  

Dodajme ešte, že ak by si v daňovom priznaní za rok 2002 pomernú časť straty 20 000 Sk neuplatnila, v daňovom priznaní za rok 2003 by si mohla uplatniť 20 000 Sk (presnejšie 15 000 Sk, t. j. do výšky úhrnu ČZD) len ako v druhom roku odpočtu straty s tým, že za rok 2002 by mohla podať dodatočné daňové priznanie a príslušnú pomernú časť straty si odpočítať. 

Pokiaľ by opäť vykázala stratu napr. v daňovom priznaní za rok 2004, možnosť umoriť túto jednu príslušnú pomernú časť straty 20 000 Sk z roku 2001 by definitívne zanikla. „Novú“ stratu z roku 2004 by však už umorovala už podľa nového ZDP (súbeh odpočtu straty). 

Pripomeňme si ešte, že ak by na rok 2003 zaplatila paušálnu daň, o túto jednu pätinu straty (ktorú by si inak uplatnila v riadnom daňovom priznaní za rok 2003) by definitívne prišla (keďže už odpočítavala daňovú stratu a neskôr začala zdaňovať príjmy osobitným spôsobom podľa § 15 a v ďalších rokoch by pokračovala v odpočte straty podľa SZDP). Na porovnanie: Ak by sa rozhodla pre paušálnu daň na rok 2002 (v roku 2001 mala príjmy, aj keď vykázala stratu a tú ešte „nestihla“ začať umorovať – prvý raz by to bolo v riadnom priznaní typu B1 za rok 2002), v priznaní k paušálnej dani typu C na rok 2002 by si príslušnú pomernú časť straty 20 000 Sk nemohla uplatniť. Neprišla by však o túto časť definitívne. Túto stratu by začala umorovať v priznaní za rok 2003, a to podľa SZDP. Na základe čoho vzniká tento rozdiel? Z ustanovenia § 34 ods. 3 SZDP vyplýva (vyplývalo), že možnosť odpočítavania daňovej straty sa nevzťahuje o. i. na daňovníkov, ktorí pri zdanení príjmov postupujú podľa § 15 (paušálna daň). Tu je postup zhodný – v roku platenia paušálnej dane sa žiadna strata neodpočítavala – ani tlačivo daňového priznania typu C to neumožňovalo. V citovanom ustanovení sa ďalej uvádza, že „...daňovník, ktorý odpočítava daňovú stratu a začne zdaňovať príjmy osobitným spôsobom podľa § 15 , po skončení zdaňovania príjmov týmto spôsobom pokračuje v odpočte straty tak, že nárok na odpočet pomernej časti straty pripadajúcej na obdobie zdaňovania príjmov podľa § 15 zaniká“. Ešte doplňme, že ak by zaplatila paušálnu daň aj na rok 2002, aj na rok 2003, prvý raz by stratu z roku 2001 umorovala v priznaní za rok 2004, a to podľa nového ZDP. 

 PRÍKLAD č. 15:  

Pani Dubská podniká ako živnostníčka. V priznaní za rok 2002 vykázala stratu 140 000 Sk. Začala by ju umorovať v priznaní za rok 2003 podľa SZDP, rozhodla sa však pre paušálnu daň a na začiatku roka 2003 podala priznanie k paušálnej dani typu C na rok 2003, takže stratu nemohla začať odpočítavať od základu dane pred nadobudnutím účinnosti ZDP. V roku (za rok) 2004 dosiahla zisk 180 000 Sk a v súlade so ZDP v priznaní za rok 2004 umorila časť straty z roku 2002 vo výške 90 000 Sk. Zvyšných 50 000 Sk si mieni umoriť v priznaní za rok 2005. Dodajme, že celú stratu z roku 2002 mohla hneď uplatniť v priznaní za rok 2004, ale „prišla by tým“ o viac než polovicu nezdaniteľnej časti základu dane. 

1.9    Výdavky súvisiace s používaním osobného automobilu 

Odpisy alebo základná sadzba náhrady? 

Od 1. 11. 2004, keď nadobudol účinnosť zákon č. 539/2004 Z. z. (šiesta novela ZDP), za daňové výdavky daňovníka s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) vynaložené v súvislosti s výkonom činnosti v inom mieste, ako je miesto, v ktorom túto činnosť pravidelne vykonáva, sa v súlade s § 19 ods. 2 písm. e) ZDP považuje aj: stravné pri takejto „tuzemskej pracovnej ceste“, stravné a vreckové do výšky 40 % stravného pri „zahraničnej pracovnej ceste“ a v prípade použitia vlastného osobného motorového vozidla nezahrnutého do obchodného majetku aj základná sadzba náhrady.  

Základnú sadzbu náhrady si daňovník môže uplatniť, ak: 

ide o výkon činnosti v inom mieste, ako je miesto pravidelného vykonávania tejto činnosti, 

tieto cesty daňovník vykonáva vlastným osobným motorovým vozidlom (teda nemôže ísť o vozidlo požičané, prenajaté a pod.), 

toto vozidlo nie je v čase jeho použitia zahrnuté do obchodného majetku daňovníka. 

Ak niektoré z týchto kritérií nie je splnené, daňovník si do daňových výdavkov základnú sadzbu náhrady nemôže zahrnúť. 

Z tohto automobilu nezaradeného do obchodného majetku si daňovník, pochopiteľne, nemôže uplatňovať odpisy. Pokiaľ však ide o staršie auto, ktoré podnikateľ vlastní už napr. 6 rokov, tento postup – uplatňovanie základnej sadzby náhrady – je pre daňovníka veľmi výhodný, pretože odpisy z tohto auta by už nebolo možné uplatňovať. Automobil patrí do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky, teda 6-ročné auto je už plne odpísané. Pri preradení hmotného majetku a nehmotného majetku z osobného používania do obchodného majetku fyzická osoba v zmysle § 24 ods. 5 ZDP odpisuje tento majetok ako v ďaších rokoch odpisovania zo vstupnej ceny ustanovenej v § 25 ods. 1 písm. d) ZDP. Ak by išlo o auto napr. trojročné, za vstupnú cenu sa považuje obstarávacia cena podľa § 25 ods. 1 písm. a) a b) ZDP, pričom za roky nevyužívania majetku na dosahovanie zdaniteľných príjmov sa odpisy neuplatňujú [§ 25 ods. 1 písm. d) ZDP], teda celková suma postupne premietnutá do výdavkov zodpovedá výške vstupnej ceny zníženej o fiktívne, neuplatnené odpisy (za tieto roky nevyužívania majetku na dosahovanie zdaniteľných príjmov). 

Na záver tohto bodu je potrebné dodať, že cestovné náhrady, ktoré musí vyplatiť zamestnávateľ (aj fyzická osoba) svojim zamestnancom vyslaným na pracovné cesty podľa zákona o cestovných náhradách, sa v zmysle § 19 ods. 2 písm. d) ZDP považovali aj považujú za daňové výdavky. 

1.10    Poistné 

Na daňové ciele sa akceptuje aj poistné (na nemocenské, dôchodkové poistenie, poistenie v nezamestnanosti atď. podľa zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov) zaplatené aj osobou dobrovoľne poistenou. Totiž aj tento poistenec je povinný platiť poistné odo dňa prihlásenia sa. Je to tiež jeden zo spôsobov výhodného zníženia daňovej povinnosti.  

Pri príjmoch z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu (§ 6 ZDP) poistné platené podľa zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov predstavuje spolu s príspevkami na starobné dôchodkové sporenie podľa zákona č. 43/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov (ako aj s poistným) daňový výdavok. 

Podľa § 19 ods. 3 písm. i) ZDP sú daňovo akceptované „poistné a príspevky hradené daňovníkom, ktorý je verejnou obchodnou spoločnosťou, za spoločníkov tejto spoločnosti, komanditnou spoločnosťou za komplementárov, daňovníkom s príjmami podľa § 6 ZDP, zamestnávateľom za zamestnancov“. 

Vznik povinného dôchodkového poistenia sa odvíja od výšky príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti. Ak príjem dosiahnutý v rozhodujúcom období, v predchádzajúcom kalendárnom roku k 1. 7. bežného roka (2004), bol vyšší než 12-násobok minimálnej mzdy, t. j. 72 960 Sk, táto samostatne zárobkovo činná osoba je povinne dôchodkovo poistená od 1. 7. 2004 do 30. 6. nasledujúceho roka, t. j. roka 2005. 

Ak sa prihlási dobrovoľne, na daňové ciele sa zaplatené poistné akceptuje. 

1.11    Príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie a účelové sporenie 

Siedma novela zákona o dani z príjmov, zákon č. 659/2004 Z. z., s účinnosťou od 1. 1. 2005 umožňuje, ako už bolo uvedené, základ dane z príjmov fyzickej osoby znížiť o dve nové nezdaniteľné časti: 

príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie a 

účelové sporenie, 

a to v úhrne najviac o 12 000 Sk ročne. 

Maximálna úspora na dani predstavuje 2 280 Sk (12 000 x 0,19). 

Cieľom doplnkového dôchodkového sporenia je podľa § 2 ods. 2 zákona č. 650/2004 Z. z. v znení zákona č. 747/2004 Z. z. umožniť účastníkovi získať doplnkový dôchodkový príjem v starobe a doplnkový dôchodkový príjem v prípade skončenia výkonu prác zaradených príslušným orgánom na ochranu zdravia do kategórie 3 alebo 4. Doplnkové dôchodkové sporenie (ďalej aj „DDS“) spočíva v zhromažďovaní príspevkov na toto sporenie od účastníkov (zamestnancov a iných plnoletých fyzických osôb nad 18 rokov veku) a zamestnávateľov, v nakladaní s majetkom v doplnkovom dôchodkovom fonde a vyplácaní dávok DDS. Účastníkovi DDS sporenie vzniká odo dňa dohodnutého v účastníckej zmluve, najskôr však od jej uzatvorenia, zaniká vyplatením odstupného, jednorazového vyrovnania, poslednej splátky dôchodku alebo smrťou účastníka. Citovaný zákon, na ktorom sa NR SR uzniesla 26. 10. 2004 a ktorý nadobudol účinnosť 1. 1. 2005, upravuje organizáciu, financovanie, dohľad nad vykonávaním doplnkového dôchodkového sporenia a transformáciu doplnkových dôchodkových poisťovní založených podľa zákona č. 123/1996 Z. z. v znení zákona č. 409/2000 Z. z. 

V tejto súvislosti je potrebné zdôrazniť, že po prvý raz sa občanom umožňuje za presne určených podmnienok znížiť si základ dane aj o platené poistné na životné poistenie na komerčnej báze, a to v limitovanej výške, ako už bolo zdôraznené. 

Pojem účelové sporenie je v bode 3 novely [§ 2 písm. u) ZDP] definovaný ako: 

vkladanie finančných prostriedkov do banky, alebo 

platenie poistného na životné poistenie, alebo 

investovanie finančných prostriedkov v oblasti kolektívneho investovania 

na zabezpečenie príjmu daňovníka po dovŕšení 55 rokov veku. 

Je však potrebné dodať, že účelové sporenie možno odpočítať iba na základe splnenia podmienok ustanovených v osobitnom predpise vtedy, ak: 

1.    dohodnutá doba platenia je najmenej 10 rokov, pričom občan nie je oprávnený požadovať plnenie skôr, 

2.    plnenie nastane najskôr dovŕšením 55 rokov veku daňovníka. 

Podobné podmienky sú upravené aj pre DDS, a to priamo v citovanom zákone. 

Základ dane za rok 2005 (a roky nasledujúce) sa podľa § 11 ods. 1 a 5 bude za určených podmienok znižovať o sumu preukázateľne zaplatených príspevkov (ako aj prípadného účelového sporenia) v úhrne najviac do výšky 12 000 Sk. Zároveň aj z doplneného znenia § 52 ods. 35 ZDP vyplýva, že za zdaňovacie obdobie roku 2005 sa príspevky odpočítajú najviac vo výške a spôsobom ustanoveným týmto (teda novým) zákonom. Zo zmeneného znenia § 35 ods. 1 písm. b) ZDP (bod 77 siedmej novely) vyplýva, že (aj) na novozavedené nezdaniteľné časti prihliadne zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, až pri ročnom zúčtovaní preddavkov na daň. 

V súlade s § 52 ods. 35 ZDP na účely vyčíslenia základu dane z § 5 ZDP bolo možné v zdaňovacom období roka 2004 – naposledy – odpočítať od príjmov príspevok na doplnkové dôchodkové poistenie, ktorý zaplatil daňovník v roku 2004, a to najviac vo výške a spôsobom podľa predchádzajúceho predpisu, teda najviac v sume 10 % z príjmov, maximálne však 24 000 Sk ročne.  

Mnoho daňových subjektov túto možnosť využívalo a tento daňový výdavok si uplatňovalo. Po novelizácii ZDP ide o nezdaniteľnú časť základu dane, nie daňový výdavok. 

 PRÍKLAD č. 16:  

Pani Maková podniká na základe živnostenského listu. V roku 2004 dosiahla príjem 598 076 Sk, ale vzhľadom na vysoké daňové výdavky vykázala stratu 60 000 Sk (ešte pred zohľadnením príspevkov na DDP zaplatených v sume 22 000 Sk). Celkovo teda mala stratu 82 000 Sk, ktorú si bude môcť v ďalších rokoch umorovať. Nezdaniteľnú sumu na daňovníka si „nemala od čoho“ odpočítať. 

Ak by sa tieto skutočnosti v roku 2005 nezmenili, strata daňovníčky by činila 60 000 Sk. Nezdaniteľné sumy (na daňovníka, príspevky na DDS) by si teda nemohla uplatniť (nemôžeme ísť do mínusu, len po nulu).
 

Ak daňovník podmienky poruší podľa § 11 ods. 6 ZDP o sumu zaplatených príspevkov a platieb účelového sporenia, o ktoré si základ dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach znížil, je povinný zvýšiť základ dane do troch zdaňovacích období od skončenia obdobia, v ktorom došlo k porušeniu podmienok. 

 PRÍKLAD č. 17:  

Pani Smreková v roku 2005 uzatvorila zmluvu o doplnkovom dôchodkovom sporení. Predpokladajme, že zaplatí príspevky vo výške 11 000 Sk. O túto sumu si zníži základ dane za rok 2005. Ak by napr. v roku 2006 zmluvu zrušila alebo iným spôsobom porušila podmienky, musela by o túto sumu zvýšiť základ dane najneskôr za rok 2009 (konkrétne roky si vyberie daňovníčka). 

Ako je to s príspevkami platenými zamestnávateľom 

 V zmysle § 19 ods. 3 písm. l) ZDP sa za daňový výdavok považujú príspevky na DDP, ktoré platí zamestnávateľ za zamestnanca. Výška tohto výdavku je (bola) limitovaná ustanovením § 36 ods. 1 zákona č. 123/1996 Z. z. v znení neskorších predpisov. Podľa tohto ustanovenia príspevky za zamestnancov, ktorí sú poistencami, tvoria do výšky 3 % úhrnu zúčtovaných miezd poistencov súčasť nákladov zamestnávateľa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov (nasleduje odkaz na ZDP). V zákone č. 650/2004 Z. z. obdobný limit určený nie je. 

1.12    Delenie príjmov a výdavkov podľa § 4 ods. 8 ZDP 

V zmysle § 4 ods. 8 ZDP sa príjmy podľa § 6 ods. 3 (z prenájmu nehnuteľností), § 7 (z kapitálového majetku) a § 8 (ostatné príjmy) plynúce manželom z ich bezpodielového spoluvlastníctva zahŕňajú do základu dane v rovnakom pomere u každého z nich, ak sa nedohodnú inak. Buď sa teda manželia dohodnú, že sa takýto príjem nerozdelí, prípadne rozdelí v nerovnakom pomere, alebo na každého pripadne jedna polovica. 

(Do konca roka 2003 sa tieto príjmy nedelili, ale zdanili u jedného z manželov.) Citované ustanovenie je veľmi dôležité pri daňovej optimalizácii každého daňovníka žijúceho v manželstve, aj nepodnikajúceho občana. V roku 2004 išlo najmä o súvislosť s ustanovením § 9 ods. 1 písm. h) ZDP, ale citované ustanovenie bolo s účinnosťou od 1. 1. 2005 doplnené a význam delenia príjmov v rámci optimalizácie klesol. 

 PRÍKLAD č. 18:  

Manželia Kukuriční prenajímajú nehnuteľnosť, ktorá je v ich bezpodielovom spoluvlastníctve. Pán Kukuričný podniká, jeho manželka poberá invalidný dôchodok a iné vlastné príjmy nemá. Príjmy z prenájmu zdaňuje pani Kukuričná (v roku 2005 sumu nad 22 900 Sk). Od základu dane si oprávnene odpočítava nezdaniteľnú časť na daňovníka (v roku 2005 sumu 87 936 Sk), keďže nepoberá ani jeden z dôchodkov uvedených v § 11 ods. 2 ZDP. Pán Kukuričný si tiež uplatňuje (len) nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka. 

Ak by si tento príjem z prenájmu uvádzal v priznaní pán Kukuričný, jeho manželka by nemala zdaniteľné príjmy, od ktorých by mohla odpočítať nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 1 písm. a) ZDP]. Pán Kukuričný by si z nezdaniteľnej časti základu dane na manželku daňovníka [§ 11 ods. 1 písm. b) ZDP] mohol uplatniť len rozdiel medzi sumou 87 936 Sk a celoročným úhrnom dôchodku (do vlastných príjmov manželky sa na tento cieľ zahŕňa aj invalidný dôchodok). 

1.13    Daň vyberaná zrážkou a daňové priznanie 

Podľa § 4 ods. 6 a 7, ako aj § 17 ods. 4 ZDP súčasťou základu dane je aj príjem, z ktorého sa daň vyberá zrážkou podľa § 43, ak zrazením dane nie je splnená daňová povinnosť alebo ak daňovník – fyzická osoba, pokiaľ nemusí o týchto príjmoch účtovať, využije možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7. Na druhej strane sa v zmysle § 17 ods. 3 písm. a) do základu dane nezahŕňa príjem, pre ktorý je ustanovené, že sa daň vybraná zrážkou považuje za (definitívne) splnenie daňovej povinnosti alebo pri ktorom daňovník – fyzická osoba, pokiaľ nemusí o týchto príjmoch účtovať, nevyužije možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7. 

V zmysle § 43 ods. 7 ZDP sa daň vybraná zrážkou, ak nejde o prípady podľa ods. 6, považuje za preddavok na daň a daňovník si tento preddavok môže odpočítať od dane vyčíslenej v daňovom priznaní. Pokiaľ suma dane vybranej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, daňovník má nárok na vrátenie daňového preplatku. 

Daňový subjekt si teda vyberie jednu z dvoch alternatív: 

1.    príjem si už v daňovom priznaní neuvedie, preto sa považuje za definitívne zdanený už vykonaním zrážky dane alebo 

2.    príjem uvedie v daňovom priznaní, vyčísli čiastkový a celkový základ dane. Od vypočítanej dane odpočíta zrazený preddavok na daň. 

 PRÍKLAD č. 19:  

Pani Šalátová už dva roky poberá starobný dôchodok. Predpokladajme, že v roku 2005 jeho úhrnná hodnota bude predstavovať 75 964 Sk. Predpokladajme tiež, že v novembri 2005 vyhrá v reklamnej súťaži peňažnú výhru vo výške 100 000 Sk. Platiteľ dane by mal z nej zraziť daň sadzbou 19 % vo výške 19 000 Sk.  

Pani Šalátová sa rozhodne, že tento príjem si zahrnie do základu dane. Ak by v roku 2005 iné zdaniteľné príjmy nedosiahla, potom by pri výpočte čiastkového základu dane a dane postupovala: 

Príjem vo forme výhry            100 000 Sk
(výdavky na dosiahnutie príjmu jej v podstate nevznikli) 

Čiastkový základ dane z § 8             100 000 Sk 

Celkový základ dane             100 000 Sk 

– základná nezdaniteľná suma     11 972 Sk (87 936 - 75 964 = 11 972) 

Základ dane po znížení     88 028 Sk 

Daň za rok 2004     16 725 Sk 

Preplatok na dani     2 275 Sk 

Sumu 2 275 Sk ako preplatok na dani na základe písomnej žiadosti daňovníčky správca dane vráti. 

 POZNÁMKA: 

Z nezdaniteľnej sumy si daňovníčka môže uplatniť len časť vo výške 11 972 Sk  (87 936 - 75 964 = 11 972). 

Ak by však pani Šalátová dosiahla a v daňovom priznaní uvádzala aj iné druhy príjmov (dostatočne vysoké na uplatnenie tejto časti nezdaniteľnej sumy), potom by zahrnutie takýchto príjmov do základu dane nemalo opodstatnenie. 

1.14    Spôsob podnikania, podnikanie individuálne alebo spoločné 

Fyzická osoba sa môže rozhodnúť podnikať individuálne alebo spoločne s inými osobami, a to v rámci združenia bez právnej subjektivity, ale môže sa stať aj spoločníkom niektorej z obchodných spoločností, resp. členom družstva a pod. Takéto rozhodnutie závisí od množstva faktorov, napr. od konkrétnej oblasti podnikania (napr. pekáreň si môže bez väčších ťažkostí otvoriť aj jeden živnostník zamestnávajúci niekoľkých pracovníkov, ale banka môže mať len právnu formu akciovej spoločnosti a prevádzkovanie niektorých činností je vyhradené len štátu), od dosiahnutého stupňa vzdelania a špecializácie, od zákonných úprav pre výkon niektorých činností (napr. advokáti, daňoví poradcovia a pod.), od veľkosti dostupného kapitálu, od zákonom určenej minimálnej výšky základného imania konkrétneho typu spoločnosti či zapisovaného základného imania družstva, rozsahu ručenia za záväzky z podnikania a v neposlednom rade od typu osobnosti občana a pod. okolností. Každé riešenie má svoje výhody i nevýhody, v tomto príspevku sa však nimi nebudeme podrobnejšie zaoberať, ale sústredíme sa najmä na daňový aspekt tejto problematiky.  

Individuálne podnikajúci občan 

Individuálne podnikajúca fyzická osoba ručí za záväzky vzniknuté z tejto činnosti celým svojím majetkom. Dosiahnuté príjmy zdaňuje od 1. 1. 2004 rovnou daňou. V rámci daňovej reformy bol eliminovaný progresívny spôsob zdaňovania (so zvyšovaním základu dane rástla sadzba dane, a to od 10 % do 38 %). Zároveň boli zrušené iné spôsoby zdanenia, napr. paušálna daň, alternatívny spôsob zdanenia určitých druhov príjmov lineárnou sadzbou dane 25 % podľa § 13 ods. 3 – 7 SZDP, zvýhodnený spôsob zdanenia samostatne hospodáriacich roľníkov. 

Je potrebné však podotknúť, že cieľom daňovej reformy bolo skôr presunúť daňové zaťaženie z priamych daní na nepriame, než ho úplne znížiť. 

Obchodná spoločnosť ako právnická osoba sa vo všeobecnosti zakladá spoločenskou zmluvou (§ 57 Obchodného zákonníka – ďalej len „OZ“) a vzniká zápisom do obchodného registra (§ 62 OZ).  

Spoločník s. r. o. 

Spoločnosť s ručením obmedzeným zodpovedá za porušenie svojich záväzkov celým svojím majetkom, pričom spoločník ručí za záväzky spoločnosti len do výšky svojho nesplateného vkladu zapísaného v obchodnom registri. 

Do ZDP bola zakotvená zásada jediného zdanenia príjmu. 

Základ dane (výsledok hospodárenia po pretransformovaní, úprave, podľa § 17 ZDP) obchodnej spoločnosti kapitálového typu sa zdaní daňou z príjmov právnických osôb. 

Z ustanovenia § 123 OZ vyplýva, že spoločníci spoločnosti s ručením obmedzeným majú nárok na podiel zo zisku v pomere zodpovedajúcom ich splateným vkladom, ak spoločenská zmluva neurčuje inak. Na tento účel možno použiť iba zisk. O tom, aká časť zisku sa rozdelí medzi spoločníkov, rozhoduje valné zhromaždenie. Podiely na zisku – vykázanom za rok 2004 a roky nasledujúce – vyplácané jednotlivým spoločníkom už nie sú predmetom dane a nezráža sa z nich daň (§ 3 ods. 2 a § 52 ods. 24 ZDP). Podobne je to v prípade príjmu vo forme vyrovnacieho podielu alebo podielu na likvidačnom zostatku, ak nárok na ich vyplatenie vznikol od 1. 1. 2004. 

Podľa nového ZDP sa teda zdaní len základ dane obchodnej spoločnosti a vyplácané podiely na zisku už nie sú predmetom dane. Deviatou novelou (zákon č. 314/2005 Z. z.) bolo ustanovenie zmenené tak, aby bolo jednoznačné, že tento postup sa týka len osôb s majetkovou účasťou. 

Pri zakladaní spoločnosti jednotliví spoločníci poskytnú peňažné prostriedky a iné peniazmi oceniteľné hodnoty – vklady, ku ktorým vlastnícke práva prechádzajú na spoločnosť dňom jej vzniku (vlastnícke právo k nehnuteľnosti nadobúda spoločnosť vkladom do katastra nehnuteľností – § 60 OZ). Spoločníkovi vzniká obchodný podiel. 

Jedným z cieľov daňovej reformy bolo zredukovať okruh príjmov oslobodených od dane. Dotklo sa to o. i. aj príjmov z prevodu obchodného podielu spoločníka s. r. o. a z prevodu členských práv družstva. Tieto príjmy podľa nového ZDP už nie sú od dane oslobodené. Možno však dodať, že jedna výnimka je upravená v § 9 ods. 1 písm. h) ZDP. V zmysle citovaného ustanovenia je od dane oslobodený príjem podľa § 6 ods. 3 (z prenájmu nehnuteľností) a podľa § 8 ods. 1 písm. a), d) až f) (z príležitostných činností vrátane príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva, z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí, z prevodu opcií, cenných papierov a z prevodu obchodného podielu a členských práv družstva), ak nejde o príjem zdaňovaný zrážkou, pokiaľ úhrn týchto príjmov znížený o výdavok podľa § 8 ods. 5 a 7 nepresiahne v zdaňovacom období päťnásobok životného minima platného k 1. 1. Konkrétne v roku 2004 išlo o sumu 21 050 Sk, v roku 2005 ide o sumu 22 900 Sk a v roku 2006 o sumu 23 650 Sk. Príjmy patriace do § 8 ods. 1 písm. a), d) až f)  sa teda posudzujú už po znížení o výdavky, príjmy z prenájmu (§ 6 ods. 3) a „príležitostné príjmy“ podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP bez uplatnenia výdavkov. Citované ustanovenie bolo novelou z 26. 10. 2004 doplnené o ďalší text a v doplnenom znení sa uplatňuje od 1. 1. 2005. Z doplneného znenia vyplýva, že ak v citovanom ustanovení vymedzené príjmy presiahnu v zdaňovacom období päťnásobok životného minima platného k 1. 1., do základu dane sa zahrnú len príjmy nad takto ustanovenú sumu. Výdavky nezahrnuté do základu dane, priraďované k sume príjmov oslobodených od dane sa určia v rovnakom pomere, v akom je suma oslobodených príjmov k celkovým príjmom zahrnutým do základu dane. 

Zároveň sa však v zmysle prechodných a záverečných ustanovení zákona, konkrétne podľa § 52 ods. 21 ZDP, na zdanenie príjmu z prevodu členských práv družstva alebo z prevodu účasti na obchodných spoločnostiach (pokiaľ nejde o predaj cenných papierov), obstaraných pred účinnosťou tohto zákona, t. j. pred 1. 1. 2004, použijú ustanovenia § 4 ods. 1 písm. h) zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, teda príjem je od dane oslobodený, ak doba medzi nadobudnutím a prevodom presahuje päť rokov.  

Vo všetkých ostatných prípadoch príjem podlieha zdaneniu. Ako daňový výdavok sa odpočíta vklad tohto spoločníka do spoločnosti (teda až v čase získania príjmu z prevodu obchodného podielu). Ak spoločník po niekoľkých rokoch účasti v spoločnosti uvažuje o prevode podielu, mal by mať na zreteli aj tieto dôležité okolnosti. 

Príjmy, resp. výnosy obchodných spoločností osobného typu sa aj vzhľadom na neobmedzené ručenie spoločníka za záväzky spoločnosti zdaňujú inak.  

Spoločníci v. o. s. a k. s. 

Celý základ dane v. o. s. sa rozdelí na jednotlivých spoločníkov, ktorí si príslušné podiely uvádzajú vo svojich daňových priznaniach. Tieto príjmy sa teda zdaňujú len spoločníkom. Komanditné spoločnosti pozostávajú z dvojakých spoločníkov. Komanditisti ručia za záväzky spoločnosti do výšky svojho nesplateného vkladu zapísaného v obchodnom registri (podobne ako spoločníci s. r. o.), komplementári celým svojím majetkom. Od tohto ručenia sa odvíja aj spôsob zdanenia. Najprv sa zistí základ dane za spoločnosť ako celok (hospodársky výsledok z podvojného účtovníctva sa musí pretransformovať na základ dane), oddelí sa časť pripadajúca komplementárom [zdania ju v zmysle § 6 ods. 1 písm. d) ZDP vo svojich daňových priznaniach podobne ako spoločníci v. o. s.] a zvyšok sa podrobí zdaneniu daňou z príjmov právnických osôb. Zo zisku po zdanení sa vyplácajú podiely jednotlivým komanditistom. Tieto podiely na zisku za rok 2004 už nie sú predmetom dane (podobne ako v prípade spoločníkov s. r. o.). 

Možno skonštatovať, že po 31. 12. 2003 zanikol jeden z mála dôvodov na uprednostnenie spoločnosti osobného typu pri rozhodovaní sa o založení obchodnej spoločnosti. Do uvedeného dátumu boli tieto spoločnosti osobného typu vzhľadom na mieru ručenia ich spoločníkov daňovo zvýhodnené (základ dane rozdelený a podiel na ňom zdanený len raz – u konečného príjemcu), od 1. 1. 2004 sa v spoločnostiach kapitálového typu zdaňuje len zisk spoločnosti a podiely vyplácané spoločníkom, konečným príjemcom, už zdaneniu nepodliehajú. Vzhľadom na vyššiu dôveryhodnosť v. o. s. a k. s. by sa mohol zaviesť nejaký nový spôsob ich zvýhodnenia.  

Účastníci združení a pozemkových spoločenstiev 

Podľa § 829 ods. 1 Občianskeho zákonníka sa niekoľko osôb môže združiť, aby sa spoločne pričinili o dosiahnutie dojednaného účelu. V citovanom ustanovení nie je vyšpecifikované, aké osoby môžu vytvoriť združenie, preto sa táto možnosť vzťahuje aj na fyzické, aj na právnické osoby. Počet účastníkov združenia nie je nijako obmedzený. Združenie nemá spôsobilosť na práva a povinnosti, nemá právnu subjektivitu, nie je účtovnou jednotkou a ani daňovým subjektom. Účtovnou jednotkou a daňovým subjektom je každý z účastníkov.  

Delenie príjmov a výdavkov medzi účastníkov združenia a pozemkového spoločenstva bez právnej subjektivity upravuje § 10 ods. 2 ZDP. Do úvahy už prichádza aj uplatňovanie paušálnych výdavkov, ak sa určitý výdavok neuplatní duplicitne.  

Podľa § 9 zákona č. 181/1995 Z. z. rozlišujeme dvojaké pozemkové spoločenstvá. Pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou založené podľa § 12 citovaného zákona je daňovníkom dane z príjmov právnických osôb. Podiel na zisku (presnejšie na výnosoch a na majetku určenom na rozdelenie) vyplácaný členovi od 1. 1. 2004 už nepodlieha zdaneniu. V spoločenstve bez právnej subjektivity sa na daňové účely príjmy aj výdavky rozdeľujú medzi jednotlivých spoločníkov, ktorí si ich uvádzajú vo svojom daňovom priznaní. Tieto podiely patria medzi príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. a) ZDP. 

Ak daňovník podniká v rámci združenia, resp. pozemkového spoločenstva bez právnej subjektivity a súčasne aj individuálne, nemusí (od 1. 1. 2004) pri všetkých príjmoch uplatňovať výdavky preukázateľne vynaložené na základe účtovníctva, ale alternatívne sa môže rozhodnúť odpočítavať od všetkých týchto príjmov paušálne výdavky. V rámci § 6 ods. 1 a 2 si môže výdavky uplatňovať len jedným z týchto dvoch spôsobov.  

2. Opatrenia krátkodobejšieho charakteru 

V posledných mesiacoch roka sa výraznejšie prejavujú snahy daňovníkov o zníženie základu dane z príjmov. Nemožno mať výhrady voči tomu, že väčšina z nich si predbežne vypočíta výsledok hospodárenia a legálnymi formami snaží sa ho skorigovať. Dá sa to dosiahnuť rôznymi spôsobmi. Do značnej miery to závisí od toho, či účtujú v sústave jednoduchého účtovníctva alebo podvojného účtovníctva, resp. či si uplatňujú výdavky percentom z príjmov. Väčšina živnostníkov účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva. Keďže je založené na princípe pohybu peňažných prostriedkov (teda daňový výdavok vzniká v momente zaplatenia za materiál, tovar atď.), daňovník, ktorý podľa predbežných výpočtov očakáva vysoký zisk, môže ho v závere roka znížiť nákupom zásob a inými podobnými úhradami. Pozor však na preddavky. Je potrebné zdôrazniť, že od 1. 1. 2004 podľa § 17 ods. 12, poskytnuté alebo prijaté preddavky sa považujú za súčasť základu dane za to zdaňovacie obdobie (kalendárny rok), v ktorom dôjde k splneniu dodávky tovaru, služby alebo iných plnení. Ak by teda živnostník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva poskytol koncom decembra 2005 svojmu dodávateľovi preddavok na nákup tovaru a dodávka tovaru by sa uskutočnila až v januári 2006, poskytnutý preddavok by mu ovplyvnil základ dane až za rok 2006. 

Taktiež nemá význam (z daňového hľadiska) zaplatiť nájomné vlastníkovi – fyzickej osobe, za dlhšie obdobie vopred. Ak živnostník podniká v prenajatých priestoroch, pri posudzovaní platieb nájomného musí prihliadať na znenie § 19 ods. 4 ZDP. Zaplatené nájomné fyzickej osobe sa uzná najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy prislúchajúcej na príslušné zdaňovacie obdobie.  

Ďalšiu možnosť poskytla šiesta novela ZDP, zákon č. 539/2004 Z. z. Od 1. 11. 2004 za daňové výdavky daňovníka s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) vynaložené v súvislosti s výkonom činnosti v inom mieste, ako je miesto, v ktorom túto činnosť pravidelne vykonáva, sa považuje aj: stravné pri takejto „tuzemskej pracovnej ceste“, stravné a vreckové do výšky 40 % stravného pri „zahraničnej pracovnej ceste“ a v prípade použitia vlastného osobného motorového vozidla nezahrnutého do obchodného majetku aj základná sadzba náhrady. Ak daňovníkovi predbežne vychádza vysoký základ dane a chce ho skorigovať, môže svoj výkon činnosti „v inom mieste“ i plánované pracovné cesty zamestnancov presunúť zo začiatku budúceho roka na záver tohto roka.  

Je potrebné však zdôrazniť, že rozumnému daňovníkovi by malo ísť o optimalizáciu základu dane, a to z dlhodobého hľadiska. Niekedy na priveľkú jednostrannú snahu o zníženie základu dane (uvažujeme vždy len o legálnych formách) môže doplatiť. Musí mať na zreteli napr. tieto skutočnosti: 

- nezdaniteľné sumy (na daňovníka a na manželku daňovníka) sa odpočítavajú len od (kladného) základu dane, a to len po nulu. Neuplatnený zvyšok sa nepresúva do iných rokov (podobne je to s ďalšími dvomi novými nezdaniteľnými časťami základu dane); 

- daňový bonus na vyživované nezaopatrené dieťa si živnostník môže uplatniť len v prípade, ak dosiahne zdaniteľné príjmy z tejto činnosti podľa § 6 ZDP aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy (v roku 2005 vo výške 39 600 Sk) a súčasne vykáže z § 6 základ dane (aspoň 1 Sk, nie stratu). 

Je teda potrebné uvažovať nie o minimalizácii, ale o optimalizácii základu dane, čím sa dosiahne aj istá rovnomernosť jeho výšky z aspektu dlhšieho obdobia. 

Živnostník, ktorý nepoberá ani jeden z dôchodkov uvedených v § 11 ods. 2 ZDP a je otcom viacerých nezaopatrených detí, pričom jeho manželka je na rodičovskej dovolenke a ktorý pár mesiacov pred koncom roka zistí, že mu „hrozí“ vykázanie straty, môže uvažovať napr. o týchto opatreniach: 

1.    vystupňovať snahu o dosiahnutie vyšších príjmov – v prípade výrobnej činnosti znížiť rozpracovanosť a do konca roka predať čím viac výrobkov, prijať ďalšie zákazky a vyvinúť úsilie o ich rýchle vybavenie (pritom je potrebné mať na zreteli, že prípadné prijatie preddavku ovplyvní u daňovníka s jednoduchým účtovníctvom základ dane až za rok, v ktorom sa uskutoční dodávka tovaru a pod.), 

2.    obmedziť výdavky a začať starostlivo zvažovať vynaloženie každej koruny, konkrétne: 

nákup zásob, ktoré nepotrebuje nutne do konca roku, presunúť do ďalšieho roku (obstará ich napr. v januári), pritom je potrebné mať na zreteli, že prípadná úhrada preddavku za tovar, materiál a pod. ovplyvní u daňovníka s jednoduchým účtovníctvom základ dane až za rok, v ktorom sa uskutoční dodávka tovaru a pod., 

obmedziť pracovné cesty zamestnancov a tie, ktoré sú nutné, ale nie naliehavé, preložiť na začiatok nového roka, podobne obmedziť výkon činnosti podnikateľa v inom mieste, ako je miesto pravidelného vykonávania podnikateľskej činnosti, 

dočasne znížiť výdavky na reklamu, 

opravy majetku, bez ktorého sa podnikateľ do konca roka zaobíde, uskutočniť až v nasledujúcom roku, 

v súlade s § 29 ods. 2 ZDP za technické zhodnotenie považovať aj sumy neprevyšujúce pri jednotlivom majetku v úhrne za rok 30 tis. Sk a tieto výdavky nepremietať do výdavkov priamo, ale odpisovať ako súčasť vstupnej ceny hmotného a nehmotného majetku, 

v súlade s predpismi o účtovníctve, napr. § 5 ods. 5 Postupov účtovania v sústave jednoduchého účtovníctva (opatrenie MF SR č. 23 586/2002-92 v znení neskorších predpisov), dlhodobý hmotný majetok so vstupnou cenou do 30 000 Sk a dobou použiteľnosti dlhšou ako rok odpisovať, 

využiť možnosť prerušiť odpisovanie hmotného a nehmotného majetku, 

nezačať tvoriť rezervy podľa § 20 ZDP (daňovník účtujúci v sústave JÚ môže už tvoriť rezervu na lesnú pestovnú činnosť a na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok po ich uzavretí), 

v priznaní za daný rok neumorovať straty z predchádzajúcich rokov podľa § 30 ZDP – daňovník má na ich odpočet päťročné obdobie. 

Na záver je opäť potrebné pripomenúť, že pri daňovej optimalizácii nedochádza k porušeniu žiadnej právnej normy. Na druhej strane, nelegálne zníženie daní, daňové úniky a vyhýbanie sa daňovej povinnosti sú v rozpore so zákonmi i morálkou.